آشنايي با حسابرسي داخلي

آشنایی با حسابرسی داخلی و زیربناهای حسابرسی داخلی:

حسابرسی داخلی یکی از پویاترین فرصت‌های شغلی است که امروزه وجود دارد. حرفه حسابرسی داخلی پاسخگوی نیازهای بالاترین رده‌های مدیریت شرکت‌ها، دولت و موسسه‌های غیرانتفاعی است. مدیریت اینگونه سازمان‌ها دنبال اطلاعات درست درباره فعالیت‌های سازمان‌شان، به ویژه کنترل فعالیت‌ها و کارآیی و اثربخشی آن فعالیت‌ها می‌باشند. در نتیجه حسابرسان داخلی درگیر عملیات اساسی سازمان می‌باشند و اطلاعات گرانبها و مهمی را برای مدیریت فراهم می‌کنند و از موقعیت شغلی بسیار خوبی برخوردارند.

تاریخچه مختصر حسابرسی داخلی:

گرچه قرنهاست که حسابرسی داخلی در عمل اجرا می‌شود اما تنها 50 یا 60 سال است که به عنوان یک حرفه نوین مطرح شده است. انجمن حسابرسان داخلی در سال 1941 زمانی بنا شد که 25 نفر از حسابرسان داخلی ضرورت تأسیس چنین سازمانی را برای تبادل اطلاعات و حفظ منافع حرفه‌ای خود، احساس کردند و این حسابرسان داخلی تا پیش از تشکیل انجمن، تنها بطور غیررسمی با یکدیگر دیدار می‌کردند. این حسابرسان گرچه در سازمان‌های مختلف کار می‌کنند اما نکات مشترک فراوانی دارند که به یک ارتباط رسمی نیاز دارد.

تغییرات عمده فراوانی از زمان تشکیل انجمن حسابرسان داخلی تاکنون رخ داده اما انجمن حسابرسان داخلی به عنوان ابزار اصلی حرفه‌ای که می‌توانند نظارت کافی و کامل به کار حسابداران داشته باشند به کار خود ادامه می‌دهند. این انجمن بیش از پنجاه هزار عضو دارد و برنامه‌های آموزشی مستمر و برگزاری سمینارها و دیگر برنامه‌های آموزشی را اجرا می‌نمایند.

مدیریت شرکتها برای رعایت قانون سازمان‌های فاسد مصوب 1977 به خدمات حسابرسان داخلی روآوردند. این قانون که شرکت‌های آمریکایی سهامی عام، خاص و شرکت‌های خارجی که باید گزارش‌های خود را به کمیسیون اوراق بهادار و بورس ارائه کنند را دربرمی‌گیرد، پیشنهاد رشوه و رشوه‌دادن به مسئولین دولت‌های خارجی را ممنوع کرده است. شرکت‌های تحت پوشش کمیسیون اوراق بهادار و بورس را به حفظ و نگهداری مدارک حسابداری دقیق و کنترل‌های داخلی کافی به منظور اطمینان از مجاز بودن معاملات، تهیه درست و صحیح صورتهای مالی و حفاظت از دارایی‌ها را ملزم می‌کند. طبق این قانون شرکت‌هایی که مفاد آن را رعایت نکنند ممکن است جریمه شوند و مدیران این شرکتها شخصاً مسئول می‌باشند و با جریمه نقدی غیرقابل بیمه‌شدن و زندان مجازات می‌شوند.

دولت آمریکا یک واحد حسابرسی داخلی قوی دارد که زیرنظر خزانه‌داری کل دیوان محاسبات عمومی فعالیت می‌کند و توسط بازرسی کل کشور برای رسیدگی به دستگاه‌های دولتی به کار گرفته می‌شود. دیوان محاسبات عمومی، استانداردهای عملیاتی حسابرسی خاص خود را از طریق دفتر خزانه‌داری کل منتشر می‌کند.

مدیریت واحدهای اقتصادی و دولت، دو نیرو از بین نیروهای فراوانی است که بر حرفه و گسترش آن اثر دارند سایر نیروهای مؤثر بر حرفه عبارت است از: بورس اوراق بهادار نیویورک، کمیسیون اوراق بهادار و بورس و انجمن حسابرسان رسمی آمریکا.

مسئولیت کمیته حسابرسی: عموماً انتخاب حسابرس شرکت و بررسی عملکرد واحد حسابرسان داخلی است. انتخاب و انتصاب رییس واحد حسابرسی داخلی باید با نظارت و ‌تأیید این کمیته باشد. طرح سالانه حسابرسی و بودجه واحد حسابرسی داخلی را این کمیته پیش از تصویب بودجه سال بعد شرکت، مورد بررسی قرار می‌دهد.

موافقان کمیته حسابرسی می‌گویند از آنجا که مدیران غیرموظف کمتر تحت نفوذ مدیریت شرکت می‌باشند یعنی استقلال رأی بیشتری دارند بهتر می‌توانند بر هر دو حسابرسی مستقل و داخلی نظارت کنند تا زمانی که مدیریت اجرایی شرکت بر آنها نظارت داشته باشد.

حسابرسی‌های داخلی گوناگونی به شرح زیر می‌تواند انجام شود:

* حسابرسی مدارک حسابداری

* حسابرسی عملیات، پروژه‌ها یا برنامه‌ها

* حسابرسی عملکرد سازمانی

* حسابرسی سیستم‌های اطلاعاتی کامپیوتری

ضرورت وجود زیربنای مفهومی:

وجود حسابرسان داخلی در تعداد روزافزونی از واحدهای اقتصادی و صنایع سبب نگرانی بزرگان حرفه در این ارتباط شده است که وجود مجموعه‌ای از اصول و ضوابط حاکم‌بر حسابرسان داخلی ضروری است. حسابرسان داخلی در برابر مدیریت و هیأت مدیره، که میزان وظایف حسابرسان داخلی را تعیین می‌کنند، مسئول می‌باشند. وجود زیربنای مفهومی خوب به مدیریت و حسابرسان داخلی، کمک می‌کند تا بتوانند مناسب بودن مسئولیت‌ها و وظایف واگذاری را بهتر ارزیابی کنند.

استانداردهای حسابرسی داخلی:

استانداردهای حرفه‌ای چون پلی است بین نکات نظری و روشهای خاص حسابرسی. استانداردهایی که برپایه یک چارچوب محکم و بطور ناروشن نوشته شود چیزی بیش از قواعد اختیاری نمی‌باشد که در نهایت، رعایت آن ممکن است به این نتیجه ختم شود که ناهماهنگ و غیریکنواخت می‌باشد. از سوی دیگر، استانداردهای مبتنی‌بر چارچوب محکم سبب بهبود فرایند حسابرسی می‌شود.

54

ارزیابی کنترلهای داخلی

خزانه‌دار با کمک دستیاران و منشیان خود عملیات مربوط به دایره حسابهای پرداختنی را بطور روزانه کنترل می‌کند، واحد حسابرسی داخلی رعایت سیاستها و روشها را به صورت دوره‌ای آزمون می‌کند، انجام این کارها آزمون رعایت است. سرانجام مدیر مالی و خزانه‌دار معمولاً در صورت بروز مشکل و هنگام تهیه بودجه یا بررسی عملکرد کارکنان، سیاستها را مورد تجدید نظر قرار می‌دهند. حسابرسان داخلی نیز این سیاستها و روشها را بررسی می‌کنند تا معلوم شود که به خوبی طراحی شده است، این کارها یعنی ارزیابی کنترلهای داخلی.

دامنه وظایف دایره حسابرسی به دلیل وجود برخی محدودیتهای منطقی به آزمون رعایت کنترلهای مقرر و ارزیابی آن کنترلها منحصر می‌گردد.

حسابرسان داخلی سیستم کنترل داخلی را از دو دیدگاه طراحی و اثربخشی مورد ارزیابی قرار می‌دهند. یک سیستم کنترل داخلی اثربخش، سیستمی است که هدفی را بدست آورد که برای آن ایجاد شده است.

نمونه‌هایی از ابزارهای کنترل درون سازمانی به شرح زیر است:

* شیوه‌های راهبردی مدیریت

* هدف‌های سازمانی

* سیاست‌ها

* استانداردها

* روشها

موارد مربوط به حسابرسان:

حسابرسان داخلی به دلیل یکپارچگی زیاد کنترل‌های داخلی، همه‌ی سطوح و ابزارهای آن را آزمون می‌کنند. در هرحال مدیران رده بالای سازمان، عموماً مسئولیت ارزیابی عملکرد سازمانی را در قالب هدفها و شیوه‌های راهبردی مدیریت به عهده دارند.

سطوح اختیار:

وظایف و مسئولیتهای مدیریت در سه مورد: الف)استراتژیکی ب)تاکتیکی ج)عملیاتی تقسیم می‌شود.

نقش خطر در تعیین سمت و سوی حسابرسی داخلی:

اولین انگیزه مدیریت، مزایا یا منافعی است که برای سازمان مربوط ایجاد می‌شود، دومین انگیزه خطر است که پیوندی ناگسستنی با انگیزه اول دارد و معمولاً به همان اندازه با اهمیت است.

خطر را می‌توان به شرح زیر طبقه‌بندی کرد:

* اطلاعات ناکافی مالی و عملیاتی

* عدم رعایت سیاستها، روشها و قوانین و مقرات

* از دست رفتن داراییها

* استفاده غیراقتصادی و ناکارآمد از منابع

* عدم دستیابی به هدفها و برنامه‌ها

بطور کلی مدیریت کوشش می‌کند مخاطرات را با – افزایش کنترلهای سیستم – بیمه‌کردن نیازهای ممکن – افزایش میزان بازیافت در موارد پذیرش خطر بالاتر کاهش دهد.

سیستم کنترل داخلی، عاملی است که بیشترین تأثیر را در احتمالات دارد. برای مثال کنترلهای خوب میزان ضرر و زیان و خطر را کاهش می‌دهد و برعکس، کنترلهای ضعیف درصد احتمال زیان را افزایش می‌دهد.

روابط سازمانی مؤثر بر کار حسابرسی:

مدیریت در برابر حسابرسی داخلی: مدیریت در اینجا به معنای مدیران اجرایی یک سازمان و نه هیأت مدیره آن است. حسابرسی داخلی برای حفظ بیطرفی باید مستقل از عملیات و فرآیندهای تصمیم‌گیری در سازمان و از اعمال نفوذهای بی‌مورد مدیریت به دور باشد.

بیطرفی حسابرسان داخلی می‌تواند از طریق واکنش کارکنانی که از یافته‌های حسابرسی متأثر می‌شوند، ظاهراً یا واقعا مورد تهدید قرار گیرد. این کارکنان ممکن است در موقعیت‌های شغلی مهمی قرار داشته باشند و بتوانند بر حقوق و مزایا، ترفیع و وضعیت استخدامی حسابرسان داخلی تأثیر بگذارند که در اینصورت، حسابرسان داخلی ممکن است علیرغم انتقادهای شدیدی که به آنان دارند، نخواهند انتقادی را ابراز کنند.

چه کسانی از حسابرسی داخلی سود می‌برند؟

مدیران، استفاده‌کنندگان اصلی حسابرسی داخلی بوده‌اند و حسابرسان مستقل و اخیراً هیأت مدیره، استفاده‌کنندگان رده دوم را تشکیل می‌دهند. هیأت مدیره را همراه با مدیریتهای ارشد، میانی و عملیاتی، اصلی‌ترین استفاده‌کنندگان از خدمات واحد حسابرسی داخلی در نظر می‌گیرند.

حسابرسان داخلی اساساً نباید به مدیریت‌ها گزارش دهند. حسابرسی داخلی اگر چه ممکن است مسئولیت گزارشگری به مدیریت را به عهده داشته باشد اما، مسئولیت اصلی آن ارائه گزارش هیأت مدیره یا مدیران ارشد به دلیل یکی بودن آنها تفاوت چندانی نخواهند داشت.

هیأت مدیره یک نهاد حاکم:

هیأت مدیره هر سازمان، مسئولیت نهایی مدیریت را در آن سازمان به عهده دارد. اگرچه هیأت مدیره با نامهای گوناگونی مانند (مدیران)، (امنا)، (مدیران کل) یاد می‌شود اما وظایف آنها مشابه است، برای مثال شرکتهای سهامی عام و نهادهای دولتی عموماً دارای مدیران کل و شرکتها و مؤسسات غیرانتفاعی دارای امنا و در برخی موارد سازمانهای غیرانتفاعی هیأت مدیره خود را هیأت عامل یا(اجرایی) می‌نامند.

کمیته حسابرسی – یک نهاد رابط با هیأت مدیره:

پیدایش کمیته‌های حسابرسی متشکل از اعضای غیرموظف هیأت مدیره برای نظارت بر وظیفه حسابرسی داخلی، استقلال حسابرسان داخلی را افزایش داده است. هرچه پیوند کمیته حسابرسی و واحد حسابرسی داخلی قوی‌تر باشد احتمال تأمین استقلال و در نتیجه، حفظ بیطرفی حسابرسان داخلی در عملیات حسابرسی و گزارشگری بیشتر خواهد شد. کمیته حسابرسی دست کم باید مسئولیت نظارت بر استخدام، ترفیع و حقوق و مزایای رئیس حسابرسی داخلی را عهده‌دار باشد. نظارت بر شکل‌گیری عملیاتی واحد حسابرسی داخلی از مسئولیت‌های عمده کمیته حسابرسی است؛ روشها، استانداردها و دستورالعملهای حسابرسی نیز باید به ‌تأیید وتصویب کمیته حسابرسی برسد.

حسابرسان مستقل در مقایسه با حسابرسان داخلی:

حسابرسان مستقل به معنای حسابرسی صورتهای مالی است که توسط مؤسسات مستقل حسابرسی انجام می‌شود. هدف اصلی اینگونه حسابرسی‌ها، اثبات درستی صورتهای مالی است. هیأت مدیره برای انجام این کار با یک مؤسسه مستقل حسابرسی، قرارداد منعقد می‌کند. مؤسسه حسابرسی، یک واحد تجاری جدا و مستقل از سازمانی است که حسابرسی می‌کند.

حسابرسی داخلی نوعی حسابرسی است که توسط حسابرسان حرفه‌ای در استخدام سازمان مورد حسابرسی انجام می‌شود. اگر چه حسابرسان داخلی برای حفظ بیطرفی، وظایف خود را به گونه‌ای مستقل از فعالیتها و عملیات سازمان مورد حسابرسی انجام می‌دهند، اما اصطلاح (حسابرسان مستقل) تنها به حسابرسان مستقل از سازمان گفته می‌شود.

فعالیت‌های حسابرسان داخلی را می‌توان در دو طیف گسترده تقسیم کرد:

1) جزیی از سیستم کنترل داخلی و کمک در امر حسابرسی صورت مالی در نظر گرفت.

2) مسئولیت حسابرسی داخلی به درخواست سازمان از حسابرسان داخلی برای همکاری در امر حسابرسی مستقل صورتهای مالی بستگی دارد.

پراکندگی جغرافیایی واحد اقتصادی:

بحث ما تاکنون درباره سازمانهایی بود که مدیریت و وظایف حسابرسی داخلی آن، متمرکز است. اما بسیاری از واحدهای اقتصادی بزرگ دارای شرکتهای فرعی و شعبه‌هایی در سطح کشور و حتی، در سطح دنیا می‌باشند. در نتیجه، به دلیل نیاز شدید به خدمات حسابرسی داخلی در نقاط مختلف و هزینه‌های تأمین اینگونه خدمات، وظیفه حسابرسی داخلی نیز ممکن است بطور غیرمتمرکز انجام شود و هریک از شرکتهای فرعی و قسمتها، حسابرسان داخلی خاص خود را داشته باشند.

بزرگترین، دشوارترین و حساسترین حسابرسی‌های سازمان معمولاً به این گروه از حسابرسان داخلی واگذار می‌شود. حسابرسان داخلی شرکت‌های فرعی و قسمتها از اختیارات محدودتری برخوردارند و تنها به حسابرسی زیرمجموعه سازمانی خود می‌پردازند.

فرصتهای شغلی در حرفه حسابرسی داخلی:

مؤسسات حسابرسی مستقل اساساً سه نوع خدمت ارائه می‌کنند: (1) حسابرسی مستقل صورتهای مالی، تعیین انطباق آن صورتها با اصول پذیرفته‌شده حسابداری و افزایش اعتبار آنها؛ (2) ارائه خدمات مشاوره مالیاتی؛ (3) و ارائه خدمات مشاوره مدیریت.

انجمن حسابداران رسمی آمریکا وظیفه تدوین استانداردهای حسابرسی را برای ایالات متحده آمریکا به عهده دارد؛ چنان که سازمان حسابرسی، مسئول تدوین استانداردهای حسابرسی برای ایران است.

نظارت قانونی بر “حرفه حسابرسی داخلی” به اندازه “حرفه حسابرسی مستقل” نیست. گرچه وضع قانون سازمانهای فاسد و کلاش در سال 1977 رشد حسابرسی داخلی را افزایش داده است، اما هیچ الزام قانونی برای حسابرسی داخلی شرکتها وجود ندارد.

در ایران، تشکیل سازمان حسابرسی در سال 1366 با وظایف حسابرسی و بازرسی قانونی شرکتهای دولتی و تحت نظارت و وضع استانداردهای حسابداری، نظم حرفه را افزایش داد. پیش‌بینی می‌شود تشکیل جامعه حسابداران رسمی در سال 1380، افزون‌بر افزایش انتظام حرفه به حرفه‌ای‌گری بیشتری بینجامد.

بسیاری از حسابرسان دولتی حرفه‌ای در سازمان بازرسی کل کشور و دیوان محاسبات عمومی بکار گرفته می‌شوند. حرفه حسابرسی دولتی موقعیت‌های شغلی خوبی را برای حسابرسان داخلی حرفه‌ای فراهم میکند اما، این حسابرسان اساساً به انجام وظیفه حسابرسی داخلی در بخش دولتی می‌پردازند.

4مورد از خطراتی که اثربخشی کنترل داخلی را تهدید می‌کند:

1)زیرپاگذاری مدیریت

2)تضاد منافع

3)دسترسی به دارایی‌ها

4)شکل در برابر محتوا

زیرپاگذاری مدیریت:

جدی‌ترین تهدیدی است که سیستم داخلی با آن روبروست، اگر یک ساختار خوب و مناسب از کنترل داخلی توسط مدیریت نادیده گرفته شود، از لحاظ میزان خطر با نبود کنترل داخلی فرقی نخواهد داشت. ولی در شرایطی که زیرپاگذاشتن در نظر مدیریت قابل توجیه باشد، در این صورت میتوان فردی را ملزم کرد که یک روش کنترل داخلی را زیرپاگذارد البته باید فرم مخصوصی را تکمیل کند که در آن نام فردی که دستور را زیرپا می‌گذارد و تاریخ درخواست و نوع ماهیت زیرپاگذاری و رویداد مربوط ثبت شود.

دسترسی به دارایی‌ها:

بهترین روش حفاظت دارایی‌هاست، این دامنه کنترل دسترسی از ارائه کارت شناسایی برای ورود به ساختمان تا اسم رمز برای حفاظت فایل اطلاعات برای جلوگیری ازاستفاده غیرمجاز یا تغییر غیرمجاز و اجازه دسترسی تنها به کسانی داده می‌شود که به آن دارایی نیاز دارند.

برخی دسترسی‌ها غیرمستقیمانه است و به دلیل نبود کنترل کافی و ضعیف صورت می‌گیرد، برای مثال: برخی کارکنان به چک‌های سفید دستبرد می‌زنند و چک‌هایی را به صورت غیرمجاز صادر می‌نمایند و با اینکه به وجه نقد دسترسی ندارند، دارایی‌هایی را از واحد اقتصادی خارج می‌کنند. برای جلوگیری از اینگونه سوءاستفاده‌ها نباید تنها به استفاده از فرم‌های ازپیش شماره‌گذاری شده اکتفا نمود بلکه ثبت و نگهداری حساب و کنترل ترتیب این شماره‌ها و حفاظت از فرم‌ها باید برقرار شود.

اطلاعات نیز یک دارایی است و دسترسی به فایل‌های اطلاعاتی و برنامه‌ها هم برای افرادی‌که به آن نیاز دارند و هم فهرستی رسمی و ‌تأیید شده از اسامی و مشخصات دریافت‌کنندگان گزارشهای مربوط نیز تهیه می‌شود.

شکل در برابر محتوا:

بیشتر کنترل‌ها ممکن است به خوبی طراحی شوند اما، بی‌محتوا باشند. مثلاً در شرکتی چک‌های بیش از مبلغ مشخصی باید با امضای 2نفر که حق امضا دارند صادر شوند. اگر هر 2عضو امضاکننده، اسناد و مدارک پشتوانه معاملات و رویدادها را بررسی نکنند، این عملیات بدون محتوا خواهد بود. کنترلهای مربوط در مواردی مؤثر خواهد بود که سیاست‌های مقرر را به روشنی به همه کارکنان اطلاع دهد و هر یک از کارکنان را از نتیجه کارشان آگاه سازد.

تضاد منافع:

در مواردی که علاقه‌مندی و حس وفاداری کارمندی تضعیف شود، این خطر به وجود می‌آید که این کارمند، راه‌کاری را پیش‌گیرد که به منافع سازمان لطمه وارد شود. هر زمان که کارمندی بر سر دوراهی وفاداری به مسئولیت‌های شغلی خود و وفاداری به چیز دیگری قرار گیرد، تضاد منافع به وجود می‌آید.

رهنمودهای لازم برای پرهیز از تضاد منافع که آیین رفتار حرفه‌ای به آن اشاره کرده:

کمک مالی به حزب‌های سیاسی، پرداخت‌های مشکوک (رشوه)، دو شغلی بودن، منافع مالی شخصی، سوءاستفاده از اطلاعات درون سازمانی و موارد مشابه.

استقرار محیط کنترلی:

محیط کنترلی، طرز تفکر مدیریت و شیوه رهبری آنان، شیوه‌های عملیاتی، طرح سازمانی، وظایف و مسئولیت‌ها، روشهای کنترل مدیریت، واحد حسابرسی داخلی، سیاست‌ها و روشهای مدیریت نیروی انسانی و عوامل برون‌سازمانی مؤثر بر واحد اقتصادی را دربرمی‌گیرد.

کارکنان باید با چگونگی وظایف و مسئولیتهای کنترلی خود آشنا شوند و به اهمیت این وظایف و پیامدهای ناشی از سهل‌انگاری در انجام آنها پی ببرند و به همین منظور مدیریت باید مثالهایی مشخص از وظایف ناسازگار را ارئه نماید.

مثالی برای وظایف ناسازگار:

مسئولیت شغلی      پیامدهای احتمالی

اختیار صدور مجوز برای پرداختهای نقدی میتوان مجوز خرید از یک مشتری غیرواقعی را

و تصویب سفارشهای خرید. صادر، وجه این خریدها را پرداخت کرد و وجوه مرتبط را به جیب زد.

طراحی کنترلهای عمومی و خاص

کنترلهای عمومی، به محیط کنترلی مربوط می‌شود و از موضوع کنترل‌های خاص که معمولاً دربرگیرنده روش و عملیات تفضیلی است، متمایز می‌باشد. تفکیک وظایف، یک نمونه بارز از وجه تمایز کنترل‌های عمومی از کنترل‌های خاص است.

تفکیک وظایف، یک کنترل عمومی است؛ زیرا، اثر همه جانبه‌ای بر عملیات واحد اقتصادی دارد، در حالی که انجام تشریفات مناقصه، تنها به یک فعالیت مربوط می‌شود.

اهمیت نقش کنترل‌های عمومی در فراهم کردن محیطی مساعد برای اعمال مؤثر کنترل‌های خاص، در محیط‌های کامپیوتری بیشتر روشن می‌شود. چنانچه کنترل‌های عمومی اصلی برقرار نباشد، نمی‌توان کنترل‌های مؤثری را به وجود آورد.

برآورد خطر:

کنترل‌ها باید براساس برآورد خطر، طراحی و تدوین شوند. هرجا که خطر از دست رفتن احتمالی دارایی‌ها یا ارائه نادرست اطلاعات حسابداری یا مدیریت وجود داشته باشد باید کنترل‌های لازم را برای کاهش این خطر، برقرار کرد. هرچه این خطر بیش، کنترل‌های بیشتری را می‌طلبد. خطر، جمع مبالغ ریالی دارایی‌هایی که در معرض خسارت یا نابودی قرار می‌گیرند و همچنین، احتمال وقوع این نوع خسارت را دربرمی‌گیرد.

نظارت:

بررسی و ارزیابی موارد توسط حسابرسان داخلی نشان می‌دهد که عمده عوامل خطر ناشی از عوامل زیر است:

1. عملکردها به گونه‌ای منظم و مستقل کنترل نشده است.

2. شیوه‌های کنترل سازمانی، نامناسب بوده است.

3. شیوه‌های گزارشگری و یا ضمانت اجرای تفویض اختیار و مسئولیت، نامناسب بوده است.

4. دسترسی و کنترل دارایی‌ها، مدارک، برنامه‌ای کامپیوتری یا اطلاعات به‌گونه‌ای غیرمجاز، صورت گرفته است.

حسابرسی داخلی:

عوامل خطر یاد شده در بالا، ضرورت و ارزیابی روشهای کنترل و اهمیت وجود یک واحد حسابرسی داخلی مستقل را برای نظارت منظم بر رعایت کنترل‌های داخلی، روشن می‌کند.

انتخاب کنترلهای معاملاتی:

به منظور اطمینان یافتن از این که همه معاملات و رویدادها به گونه‌ای مناسب مستند می‌شوند، رویدادهای غیرواقعی وارد سیستم نمی شوند و همه رویدادها و معاملات واقعی و معتبر، به درستی ثبت می‌گردند باید کنترلهایی طراحی شود. انتخاب و اعمال انواع کنترلها، عمدتاً به حجم و ماهیت معاملات بستگی دارد.

پیوند کنترلهای عمومی با کنترلهای خاص:

هر کنترل عمومی دارای زیرمجموعه‌ای از کنترلهای خاص است که مجموع آن کنترلهای خاص، سیستم کنترل داخلی را تشکیل می‌دهد. اعمال یک کنترل عمومی در مورد پرداختهای نقدی مستلزم وجود مجوز خاص، کامل بودن و کنترلهای مربوط به درستی و دقت است تا به مانده‌های ثبت شده درست و دقیق بینجامد. همانگونه که پیشتر آمد، برخی کنترلهای خاص بدون کنترلهای عمومی بخصوص، سودمند نخواهد بود. از این‌رو، طراح سیستم کنترل داخلی باید در انتخاب کنترلهای خاص، همه جنبه‌های خطر را اعم از بالقوه، مورد نظر و واقعی، بطور همزمان مورد توجه قرار دهد.

فزونی منافع بر مخارج:

کنترلها باید با توجه به رابطه فزونی منافع بر مخارج طراحی شوند. پیامدهای ناشی از نبود کنترلها باید با هزینه‌های طراحی و اعمال انواع کنترلها سنجیده شود. کنترلهایی باید طراحی و اعمال شود که از نظر هزینه، قابل توجیه باشد. در تجزیه و تحلیل هزینه‌ها باید هزینه‌های مستقیم و غیرمستقیم را با هم مورد توجه قرار داد.

مثلاً ارائه صورتهای مالی نادرست ممکن است علاوه‌بر ایجاد اختلال در تصمیم‌گیری مدیریت پیامدهای ناگواری از لحاظ مسئولیت نیز برای مدیریت دربرداشته باشد.

محدودیت‌های ذاتی سیستم کنترل داخلی:

یک ساختار کنترل داخلی کامل و بدون نقص وجود ندارد. همه کنترلها دارای برخی محدودیت‌های ذاتی می‌باشند. این محدودیت‌ها شامل خطای انسان در اثر سوءتفسیر از مسئولیت‌های کنترل، بی‌دقتی در انجام وظایف و مسئولیت‌ها، آثار ناشی از خستگی یا اضطراب و همچنین، جایگزین کردن نظرات یا اطلاعات و آگاهی‌های خود به جای دستورات و مقررات و نادیده گرفتن برخی کنترلهای مقرر می‌باشد. یک سیستم کنترل داخلی هرقدر هم که خوب و مناسب طراحی شده باشد، ممکن است پس از مدتی، شکل مناسب خود را از دست بدهد و اثر بخشی لازم را نداشته باشد؛ به ویژه تغییراتی که در عملیات واحد اقتصادی پیش می‌آید و قرار است آن عملیات هم توسط کنترل‌های موجود و مقرر، نظارت و کنترل شود.

توصیف سیستم‌های کنترل داخلی:

یکی از راههای شناخت ساختارهای کنترلی، توصیف آنهاست. برای مثال، فرض کنید حسابرسان داخلی یک ناحیه شهرداری تهران در حال رسیدگی به سیستم تعمیر و نگهداری خودروهای آن شهرداری می‌باشند. حسابرس داخلی برای انجام این حسابرسی باید عملیات مربوط، روشهای تعمیر و نگهداری و کنترل‌های خاص مورد اعمال دراین روشها را به خوبی بشناسد.

برای تشریح ساختار کنترل از 3 روش زیر می‌توان استفاده کرد:

1. شرح نوشته

2. نمودگر

3. پرسشنامه کنترلهای داخلی

شرح نوشته:

شرح نوشته سیستم کنترل داخلی، جزئیات عملیات را به صورت گام به گام و معمولاً به صورت بند بند یا رئوس مطالب، بیان می‌کند.

نمودگرها:

برای ترسیم نمودگر هر مجموعه‌ای از روشها لازم است دو مدل نمودگر و اجزا و علایم مورد استفاده در هریک را بشناسیم. نمودگر به یکی از دو شکل زیر تهیه می‌شود:

1. نمودگر افقی یا نمودگر سیستم

2. نمودگر عمودی

نمودگر افقی یا نمودگر سیستم، دوایر یا وظایف مختلف را به صورت افقی و در سطر بالا نشان می‌دهد. نمودگر، نقاط خاص کنترلی موجود درسیستم را مشخص می‌کند.

نمودگر عمودی به ویژه برای نشان دادن رئوس عمده روشها به صورت گام به گام، رسم می‌شود و لزوماً عناصر تشکیل دهنده سیستم را به روشنی نمودگر افقی نشان نمی‌دهد.

علائم متداول در ترسیم نمودگر افقی:

Your browser may not support display of this image. 1) خطوط راهنما

Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. 2) راهکارهای گوناگون

Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. 3) پایان و خروج از سیستم

علائم متداول در ترسیم نمودگر عمودی:

1) مدرک: هرگونه سند، مدرک و گزارش مانند فاکتور فروش

Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. 2) بایگانی‌گستر: بایگانی اسناد و فایل‌های کامپیوتری، مانند بایگانی

نسخه دوم

Your browser may not support display of this image. فاکتور فروش به ترتیب شماره

3) ورودی/خروجی: اطلاعات ورودی به سیستم یا خروجی از آن، مانند رسید

مشتری یا سفارش فروش

Your browser may not support display of this image. 4) خطوط راهنما: نشان‌دهنده مسیر گردش اسناد یا اطلاعات

تهیه‌کنندگان نمودگر ممکن است از علائم نمودگر افقی در ترسیم نمودگر عمودی استفاده کنند یا برعکس، بدلیل متفاوت بودن سلیقه‌ها در انتخاب علائم، بهتر است هر علامت انتخابی برای ترسیم نمودگر به روشنی در نمودگر تعریف شود.

ترکیب نمودگر و شرح نوشته

بیشتر حسابرسان داخلی برای تشریح سیستم کنترل داخلی، از ترکیب نمودگر با ترکیب شرح نوشته استفاده می‌نمایند.

تهیه‌کنندگان شرح نوشته کنترل داخلی سیستم‌های گوناگونی دارند، یکی ممکن است تنها یک شرح نوشته کامل تهیه نماید و دیگری نیز ممکن است همین کار را بکند امّا به شکلی دیگر. هیچ راه یگانه‌ای برای توصیف ساختار کنترل داخلی وجود ندارد و سیستم‌ها نیز مطرح می‌شود اما نکته اصلی در هر نوع توصیفی، روشنی مطلب است. تهیه‌کننده موظف است عملیات و کنترل‌های مربوط را چنان به درستی بیان کند که نه تنها خودش آنرا بفهمد بلکه کسی که می‌خواهد این مدارک را رسیدگی نماید نیز به آسانی آن را درک نماید.

پرسشنامه کنترل‌های داخلی:

حسابرسان داخلی در ابتدای حسابرسی با کارکنان واحد مورد رسیدگی، گفتگوهای زیادی را انجام می‌دهند و درباره ساختار کنترل داخلی پرسشهایی را مطرح می‌نمایند. حسابرسان داخلی برای این پرسش و پاسخ معمولاً از پرسشنامه‌های هدفمندی استفاده می‌نمایند که از پیش تنظیم شده باشد. این پرسشنامه‌ها می‌تواند تفصیلی باشد و پرسشهای فراوانی دربارة محیط کنترلی، شیوه‌های کنترل، میزان دستیابی به هدف‌های کنترل داخلی مطرح نماید. پرسشها باید به گونه‌ای باشند که واحد مورد رسیدگی تنها بتواند پاسخ‌های خود را به صورت آری / خیر یا جواب‌های کوتاه ارائه نمایند، بدین ترتیب تکمیل آن دشوار و زمانبر نباشد.

پرسشنامه کنترل‌های داخلی عیب‌هایی به شرح زیر دارد:

الف) تکمیل و نتیجه‌گیری از آن زمانبر است.

ب) واحد مورد رسیدگی می‌تواند پاسخ موردنظر حسابرس را دریابد امّا پاسخ‌های غیرواقعی یا بدون توجه کافی ارائه دهد.

پ) تهیه پرسشنامه‌های کنترل داخلی، کاری دشوار و زمانبر است.

با وجود این عیب‌ها پرسشنامه کنترل داخلی اطلاعات باارزشی را در اختیار حسابرسان داخلی قرار می‌دهد.

شواهد حسابرسی

یکی از عمده‌ترین کارهای حسابرسی داخلی، گردآوری شواهد حسابرسی برای پشتیبانی از قضاوت‌های حرفه‌ای است. برخی حسابرسان می‌گویند شواهد حسابرسی، مرکز اصلی فعالیتهای حسابرسی داخلی است. گزارش حسابرس، محصول کار است و شواهد حسابرسی، محتوای حسابرسی داخلی.

استانداردهای مربوط به شواهد حسابرسی

استانداردهای حسابرسی داخلی بر اهمیت شواهد حسابرسی تأکید دارد. یکی از استانداردها چنین بیان می‌دارد “حسابرسان داخلی باید مجموعه‌ای از اطلاعات را (شواهد) به عنوان پشتوانه نتیجه‌گیریهای خود گردآوری، تحلیل، تفسیر و مستند کنند” و در ادامه چنین بیان می‌دارد:

* حسابرسان داخلی باید اطلاعات مرتبط با هدفها و دامنه حسابرسی را گردآوری کنند.

* شواهد حسابرسی باید کافی، قابل قبول، مربوط و مفید باشد تا بتواند پشتوانه مناسبی را برای یافته‌ها و پیشنهادهای حسابرسی فراهم کند.

* روشهای گردآوری و تحلیل شواهد حسابرسی باید در ابتدای کار، مشخص و بر حسب لزوم گسترش یا تغییر یابد.

* برای رعایت بیطرفی و دستیابی به هدفهای حسابرسی داخلی باید بر گردآوری، تحلیل و مستند کردن شواهد حسابرسی، نظارت کافی بعمل آید.

* شواهد حسابرسی داخلی باید در کاربرگهای حسابرسی مستند شود و این کاربرگها مورد بررسی قرار گیرد.

انواع شواهد حسابرسی

طرحهای گوناگون طبقه‌بندی شواهد حسابرسی به وجود آمده است تا حسابرسان داخلی را در ارزیابی نقش هریک از شواهد حسابرسی موجود در مجموعه اطلاعات گردآوری شده، یاری کند. 4 نوع از این انواع طرحهای طبقه‌بندی شواهد به شرح زیر می‌باشد:

* منابع شواهد حسابرسی

* روشهای حسابرسی

* میزان قانع کننده‌گی

* مقررات قانونی

طبقه‌بندی شواهدحسابرسی براساس منابع:

شواهد درون سازمانی: شواهد درون سازمانی عبارت است از اطلاعات و گزارشهایی که قسمت مورد رسیدگی آن را تهیه کرده است. برای مثال، کارت ساعت ورود و خروج کارکنان به دلیل اینکه در درون قسمت مورد رسیدگی تهیه و نگهداری می‌شود، جزء شواهد داخلی محسوب می‌گردد. شواهد داخلی معمولاً در مقایسه با شواهدی که اشخاص یا مراجع خارج از قسمت مورد رسیدگی در تهیه یا پردازش اطلاعات آن به نوعی دخالت داشته است، کمتر قانع کننده است.

شواهد درون سازمانی- برون سازمانی: برخی اطلاعات توسط قسمت مورد رسیدگی تهیه و سپس از طریق عملیات اشخاص یا مراجع برون سازمانی به نوعی مورد پردازش قرار می‌گیرد. برای مثال، چک صادرشده توسط قسمت مورد رسیدگی، توسط بانک پردازش می‌شود.

اطلاعات و شواهد درون سازمانی – برون سازمانی به شرح فوق نسبت به اطلاعات درون سازمانی از اعتبار بیشتری برخوردار است اما، هردوی آنها توسط قسمت مورد رسیدگی تهیه می‌شوند، از این‌رو ممکن است در معرض گرایش یک طرفه قسمت مورد رسیدگی قرار بگیرد.

شواهد برون سازمانی – درون سازمانی: بسیاری از انواع اطلاعات توسط اشخاص یا نهادهای خارج از قسمت مورد رسیدگی تهیه می‌شود و سپس توسط قسمت پردازش و نگهداری می‌شود. صورت حسابهای خرید کالا و خدمات نمونه‌ای از این شواهد می‌باشد که معمولاً توسط حسابرسان داخلی مورد رسیدگی قرار می‌گیرد. این‌گونه شواهد به دلیل آنکه از سیستم قسمت مورد رسیدگی عبور می‌کند ممکن است تغییر یابد، مورد سوء استفاده قرار گیرد یا گم شود که این ممکن است از میزان اعتبار آنها کم کند.

شواهد برون سازمانی: شواهدی که توسط اشخاص یا نهادهای برون سازمانی تهیه می‌شود و بدون عبور از سیستم عملیاتی قسمت مورد رسیدگی، مستقیماً بدست حسابرسان داخلی می‌رسد و بیشترین قابلیت اعتماد را دارد. اسناد مالکیت املاک که توسط اداره ثبت اسناد صادر و توسط حسابرسان مورد رسیدگی قرار می‌گیرد نمونه‌ای از آن می‌باشد.

مسائل خاص در ارتباط با استفاده از منابع برون سازمانی

یکی از کارهایی که امروزه بطور معمول در شرکتها رایج شده، دریافت کالا و خدمات از دیگر مؤسسات با عنوان “استفاده از منابع درون سازمانی” است که براساس آن مؤسسات دیگر، خدماتی مثل نگهبانی و نظافت ساختمان، امور دفتری و حتی خدمات حسابرسی داخلی را برای یک شرکت انجام می‌دهند.

کوچکترشدن مؤسسات و شرکتها در اثر شرایط سخت و نامساعد اقتصادی و فشارهای رقابتی، گاه باعث شده است این‌گونه مؤسسات به جای استفاده از کارکنان تمام وقت، از فروشندگان و ارائه‌کنندگان خدمات استفاده کنند.

استفاده از منابع برون سازمانی دارای پیچیدگی‌های خاصی است که به شواهد و مدارک در دست مربوط می‌شود. آیا این شواهد، برون سازمانی است. برون سازمانی – درون سازمانی است یا ترکیبی خاص است؟ از آنجا که استفاده‌کنندگان از منابع برون سازمانی اغلب تعدادی از منابع تأمین‌کننده خدمات را زیرنظر یکی از کارکنانش بکار می‌گمارد، بسیاری از اسناد و مدارک گردآوری شده به نوعی محصول مشترک درون سازمانی و برون سازمانی محسوب می‌شود. زمانی که درباره آثار تکنولوژی بر وظایف واحد حسابرسی داخلی بحث می‌کنیم، سیستم‌های مبادله الکترونیکی اطلاعات را (E.D.P) مطرح خواهیم کرد که در آن، کامپیوترهای فروشنده و مشتری برای انجام معامله با یکدیگر صحبت می‌کنند. این‌گونه ارتباطات، حذف انبار موجودیها و دیگر موارد مدیریت را آسان می‌کند که برای حفظ موقعیت تأمین‌کننده اصلی، به دسترسی سریع به اطلاعات مشتری نیاز دارد. گرچه از دیدگاه دسترسی به اطلاعات و همچنین، تجارت بدون کاغذ، مبادله الکترونیکی اطلاعات یک مزیت به حساب می‌آید، اما استفاده از آن مستلزم کنترل‌هایی است که به نوبه‌ی خود می‌تواند برکیفیت و ویژگی‌های شواهد اثر بگذارد.

طبقه‌بندی شواهد حسابرسی براساس روشهای حسابرسی

یکی از روشهای طبقه‌بندی شواهد حسابرسی، طبقه‌بندی براساس راه‌های گردآوری آن است. روشهای خاصی که در این کتاب بحث می‌شود، فراوانی روشهای حسابرسی را نشان می‌دهد که بر حسب شرایط، بکار گرفته می‌شود.

مصاحبه: روشهای مصاحبه شامل گفتگوهایی است که حسابرسان داخلی با قسمت مورد رسیدگی، کارکنان رده‌های مختلف شرکت که با قسمت مورد رسیدگی سروکار دارند و طرفهای مستقل برون سازمانی، انجام می‌دهند. شواهد ‌تأییدشده از دیدگاه کسب شناخت از عملیات قسمت مورد رسیدگی و تشخیص دلایل احتمالی ایرادها و نوسان‌های غیرعادی رخ داده در عملیات قسمت مورد رسیدگی برای حسابرسان داخلی از اهمیت ویژه برخوردار است.

انجام دادن مصاحبه حسابرسی بطور موفق به عوامل زیادی بستگی دارد. مصاحبه‌کننده باید دقت کند که پاسخ‌های مصاحبه‌شونده را تحریف نکند. شهادت‌ها باید به دقت ثبت و در صورت امکان، با مدارک مؤثق اثبات شود. شهادت اشخاص ثالث در برخی موارد می‌تواند کافی باشد.

محاسبه مجدد(یا واگردانی): اعدادی که حسابرس داخلی خود بطورمستقل محاسبه مجدد(یا واگردانی) می‌کند مشاهده‌ای واقعی، عینی و قابل محسوب می‌شود. اما، دامنه اطلاعات دراین زمینه به نسبت محدود است.

رسیدگیهای تفصیلی: رسیدگی تفصیلی عبارت است از آزمون اسناد و مدارکی که به عنوان پشتوانه فعالیتها و معاملات تهیه شده است. این گونه اسناد و مدارک، شواهد مستقیم تلقی می‌شود، برعکس شواهدی که صرفاً در یک یا دو حافظه کارکنان جای دارند و جزء شواهد غیرمستقیم طبقه‌بندی می‌گردد.

در رسیدگیهای تفصیلی، شواهدی که باید گردآوری شود را هدف حسابرسی تعیین می‌کند. هدف حسابرسی مبنای گزینش روشهای تفصیلی است. دو روش در حسابرسی متداول است که یکی را “سندرسی” و دیگری را “ردیابی” گویند.

سندرسی: عبارت است از آزمون مانده‌های ثبت شده از طریق رسیدگی به اسناد و مدارک پشتوانه آن. درمقابل، روشهای ردیابی: که با اسناد و مدارک اولیه شروع می‌شود و تا ثبت رویدادها در چرخه‌های پردازش مربوط ادامه می‌یابد.

مشاهده/بازرسی: این تفکر که “مشاهده ایجاد باور می‌کند”، به روشهای مشاهده‌ای قدرت متقاعدکنندگی می‌بخشد. هر شاهده عینی که مورد رسیدگی قرار می‌گیرد، از اسناد و مدارک قانونی گرفته تا دارایی‌های مشهود، شواهدی محسوب می‌شود که با مشاهده یا بازرسی گردآوری شده است.

بین روشهای مشاهده و بازرسی معمولاً تمایزی وجود دارد. حسابرس داخلی فعالیتهایی چون اجرای روشهای سیستم را “مشاهده” می‌کند. حسابرس دارایی‌های مشهود را “بازرسی” می‌نماید.

پویش(وارسی):

پویش(وارسی) به منظور شناسایی موارد غیرعادی انجام می‌شود. اثربخشی روشهای پویش به توانایی حسابرس داخلی درتشخیص موارد غیرعادی از میان انبوهی از اطلاعات و علامت‌گذاری آن بستگی دارد. بدیهی است هرچه اطلاعات، انبوه‌ترباشد، احتمال بروز خطا واشتباه به هنگام اجرای روشهای پویش، افزونتر خواهد بود.

نمونه‌گیری آماری: بسیاری از نتیجه‌گیری‌های حسابرسی براساس شواهد حاصل ازنمونه‌گیری است. خطر نمونه‌گیری عبارت است ازاحتمال اینکه اقلام گزیده شده، معرف جامعه مورد نمونه‌گیری نباشد. خطر غیرنمونه‌گیری، صرفنظر از آماری بودن یا نبودن نمونه‌گیری، همواره وجود خواهد داشت. خطر غیر نمونه‌گیری از اشتباه در اجرای حسابرسی، شامل: انتخاب یک روش نامناسب حسابرسی، اجرای نادرست یک روش حسابرسی و یا نتیجه‌گیری نادرست، ناشی می‌شود.

تأییدخواهی: ‌تأییدخواهی یعنی ‌تأییدیه کتبی که درخواست آن را حسابرس تهیه می‌کند، شخص ثالثی آن را تکمیل می‌نماید و سپس مستقیماً به حسابرس بازمی‌گرداند. ‌تأییدخواهی درمورد مانده حسابهای دریافتنی بسیار متداول و منظور این است که مشتری، مانده بدهی خود را که به وی اعلام می‌شود، ‌تأیید کند. به همین ترتیب، ‌تأیید برای مانده حسابها، اعتبارات، وامها و وثیقه‌ها و مواردی مشابه از بانکها درخواست می‌شود.

روشهای تحلیلی: هرگاه حسابرس داخلی، روابط بین مجموعه‌هایی از اطلاعات را با هم مقایسه کند، گویند روشهای تحلیلی را انجام می‌دهد. حسابرس داخلی با این شیوه، انتظارات خود را از این که اطلاعات چه روابطی باید با یکدیگر داشته باشند، تدوین می‌کند و سپس با مقایسه روابط واقعی با روابط مورد انتظار، تغییرات و نوسانات غیرعادی یا بدون توجیه را مشخص و جدا می‌نماید.

مقایسه‌های دوره به دوره: متداولترین روش تحلیلی، “تحلیل نوسانها” نام دارد. مقایسه اطلاعات امسال با سال گذشته، این سه ماهه با سه ماهه گذشته یا این سه ماهه با سه ماهه مشابه سال گذشته، مثالهایی از مقایسه‌های دوره به دوره است. مقایسه‌های دوره به دوره چون تنها دو برهه از زمان را مقایسه می‌کند و به آثار تغییرات رخ داده درعملیات یا محیط واحد مورد رسیدگی نمی‌پردازد، دارای محدودیتهای آشکاری است.

مقایسه بودجه با اطلاعات واقعی: بودجه‌ها اغلب ملاک و معیار مناسبی را برای اندازه‌گیری و ارزیابی خطرهای مرتبط با بسیاری از فعالیتها، فراهم می‌کند. بدیهی است در این مقایسه‌ها پیش فرض آن است که بودجه، به درستی و با دقت و برای یک هدف معقول تهیه شده است. چنانچه بودجه‌ای بطور نادرست تهیه شده باشد، بطور مرتب مورد دستکاری قرار گیرد‌ یا به هر حال، معقول نباشد، مفید بودن آن به عنوان یک معیار، از بین می‌رود.

روابط بین حسابها: سیستم حسابداری دوطرفه، حسابهای مختلفی را ایجاد می‌کند که بطور خودکار با یکدیگر ارتباط دارند. با آزمون روابط بین حسابها می‌توان هرگونه اشتباه در طبقه بندی رویدادها و معاملات یا نحوه عملهای نادرست حسابداری را شناسایی کرد.

مقایسه با اطلاعات(یا متوسط‌های)صنعت: اطلاعات(یامتوسط‌های)صنعت، معیارها و ملاک‌هایی برون سازمانی را برای سنجش منطقی بودن نسبتها و روندهای (قسمت واحد مورد رسیدگی) فراهم می‌کند.

مقایسه با اطلاعات مربوط به عملیات: اینگونه مقایسه‌ها احتمالاً تقلب‌های فاحش ناشی از موجودیهای ثبت‌شده به میزانی بیش از ظرفیت تولید یا هزینه‌های حقوق و دستمزد بیش از سطح تولید را آشکار می‌کند. حتی در مواردی که اشتباه کاری عمدی وجود نداشته باشد، اینگونه مقایسه‌ها می‌تواند به تعیین کیفیت مستندات و سیستم حسابداری واحد مورد رسیدگی کمک کند.

مقایسه با اطلاعات اقتصادی: حسابرسان داخلی با مقایسه خلاصه‌های عملکرد با اطلاعات اقتصادی می‌توانند روندها و روابط کلی را ارزیابی و اغلب، خطرهایی را آشکارکنند که بدون این مقایسه‌ها احتمالاً پنهان باقی می‌ماند.

مقایسه با اطلاعات غیرمالی: مقایسه‌های اطلاعات و روندهای غیرمالی گوناگونی وجود دارد کهمی‌تواند برای حسابرسان داخلی سودمند و با ارزش باشد.

طبقه بندی شواهد حسابرسی براساس میزان متقاعدکنندگی:

حسابرسان داخلی برای تکمیل شواهد موجود، سه سطح اولیه برای قابلیت اعتماد شواهد را در نظر می‌گیرند:

1. اعتماد کامل : یعنی شواهد به ‌تأیید نیاز ندارد (روش بی طرفانه) مثل شمارش عینی یا مشاهده حضوری حسابرسان.

2. اعتماد نسبی : شواهد تا حدودی قابل اعتمادند نیاز به تأیید دارد. مثل روشهای پرس‌وجو ممکن است به روشهای تحلیلی پیگیرانه یا آزمون تفصیلی نیاز داشته باشد.

متقاعد کنندگی نسبی انواع شواهد حسابرسی

شواهد حسابرسی قوی          شواهد حسابرسی ضعیف

عینی      ذهنی

کتبی      اظهار نظر شخصی

اظهار نظر آگاهانه یا کارشناسانه         اظهار نظر با اطلاعات ناقص و ناکافی

مستقیم                غیر مستقیم

مستقل از عملیات قسمت مورد رسیدگی             تهیه شده توسط قسمت مورد رسیدگی

نمونه گیری آماری             نمونه گیری غیر آماری

تائید شده              تائید نشده

برگرفته از مدارکی که به موقع تهیه شده است    برگرفته از مدارکی که پس از گذشت زمان تهیه شده است

3. بی اعتماد : شواهدی که به خودی خود قابل اعتماد نیستند مثلاً آماری که از طرف واحدهای مورد رسیدگی است. مثلاً سرپرست انبار اگر بخواهد موجودی انبار را گزارش کند حسابرس داخلی نباید مبنای عمل را حرف او قرار دهد بلکه باید انبارگردانی را انجام دهد.

طبقه بندی شواهد حسابرسی براساس مقررات قانونی:

یکی از وظایف حسابرسان گزارش تقلب در سازمان‌هاست که باید به مراجع قانونی گزارش کنند لذا برای اثبات باید مستندات و شواهد را تهیه کنند. شواهد قانونی مانند:

مستقیم : قوی ترین شواهد محسوبمی‌شوند و شواهدی که بصورت مستقیم و توسط شخص بازرسی و انجام گردیده و اسناد و مدارک لازم گواه بر عینت است.

نقل قول (شایعه) : شواهد نقل قول (دست دوم)که برای اثبات، نیاز به بازجویی است و دادگاه تمایلی به اینگونه شواهد ندارد.

مدارک کتبی : هر نوع اصل سند (قرارداد – سند مالکیت …) را گویند و اصل سند الزامی است مگر در موارد خاص مثل آتش سوزی رونوشت یا کپی هم کافیست.

اظهارنظر : فقط اظهار نظر کارشناسان صلاحیت‌دار و بی‌طرف  قابل استناد است نه افراد عادی.

قرینه (یا قراین): وقتی شواهد مستقیم دردسترس نباشد از قرینه استفاده شود و پشوانه شواهد تلقی می‌شود و متقاعد کننده نیستند.

بهترین شواهد/شواهد دست دوم: برخی از شواهد اصل و نگهداری آنها هم هزینه بر است و هم دردسر آفرین بنابراین بنا به دستور دادگاه تصاویر آنها نگهداریمی‌شود، مثل دفاتر ثبتهای اولیه یک واحد تجاری .

شواهد مؤید : شواهدی که شواهد دیگر را پشتیبانی کند و هرچه تعداد بیشتر باشد قانع کننده‌تر است.

شواهد قطعی : شواهدی که از طریق آن نتیجه قطعی گرفت. و شواهد قرینه قطعی نیست و شواهد قطعی همراه با شواهد مؤید را قطعی گویند.

مقررات قانونی مربوط به شواهد همیشه بر کار حسابرس داخلی تاثیر دارد. نکات مهمی که حسابرس باید در نظر داشته باشد : 1- به حداکثر رساندن عینتی و درستی اظهار نظر 2- اثبات قانونی قویتر از اظهارنظر حسابرس است 3- در گردآوری شواهد صرفه و صلاح اقتصادی را در نظر بگیرد 4- فراموش نکند که شواهد حسابرسی ممکن است قانع‌کننده باشد اما قاطع نباشد.

جمع‌آوری شواهد حسابرسی به هدفهای حسابرسی بستگی دارد، برای مثال در اثبات:

در اثبات وجود دارائیها        مشاهده عینی موثر است

در ارزیابی مستندات            آزمونهای تفصیلی اثر بخش است

در ارزیابی منطقی بودن ثبتها             روشهای تحلیلی و شهادت کارشناسان سودمند است

در سنجش و درستی و صحت ارقام و محاسبات               محاسبه مجدد(یا واگردانی) کارآمدترین ابزار است

عوامل خطر :

تصمیم دشواری که حسابرسان باید بگیرند این است که  چه مقدار شواهد برای نتیجه گیری حسابرسی کافی است . این شواهد با میزان خطر (حسابرسی)ارزیابیمی‌شود . خطر،ازخطای نمونه گیری و خطای غیرنمونه گیری ناشیمی‌شود که ممکن است این نمونه‌ها معرّف جامعه نباشد،باهدفهای حسابرسی مطابقت نداشته باشد، و یا به دلیل وجود تقلب با ضعف کلی سیستم کنترل داخلی قابل قبول نباشند.

رعایت صرفه و صلاح در گزینش شواهد حسابرسی :

برآورد خطر و برنامه ریزی را نمی توان بدون در نظر گرفتن اثر رابطه منافع – مخارج بر چنین تصمیماتی بحث کرد شاید هزینه،مسأله  ساز نبود،می‌شد بحث درباره خطر را خذف کرد.

“منطقی” یعنی ارزیابی فزونی منابع بر مخارج و ارزیابی خطر و صرفه و صلاح، مستلزم پرداختن به اهمیت است.

اهمیت :

چنانچه هر عنصری از اطلاعات بتواند بر عملکرد یک تصمیم گیرنده اثر بگذارد، گویند این عنصر اطلاعاتی، با اهمیت است . معمولاً اهمیت را بر حسب مقدار(کمّی) تعریف و تعیینمی‌کنند.

کمیت مطلق :

در معاملات اقتصادی مبالغ هر چند با مقدار کم با اهمیت تلقیمی‌شود.

نسبت (اشتباه)به مانده حساب مورد نظر :

حسابرس پس از تعیین کمیت مطلق اهمیت از مقایسه اثر بالقوه مبلغ اشتباه بر مانده حساب مورد نظر به عنوان یک معیار استفاده می‌کنند.

نسبت (اشتباه)به سود :

هر عنصری اطلاعاتی که بتواند بر سود خالص اثر بگذارد،باید مبنای ارزیابی اهمیت قرار می‌گیرد .کمسیون اوراق بهادار و بورس نیز چنین نظر داده است که هر تغییر سه در صد یا بیشتر در سود هر سهم، تغییر با اهمیت است .

ویژگی‌های کیفی :

ویژگی‌های کیفی اشتباهات و یا تحریفها نیز بر مبلغ آن، سبب می‌شود برخی فعالیت‌ها با اهمیت تلقی شود مانند :

تقلب              معاملات با اشخاص وابسته       موارد قانونی و مقرراتی       پرداختهای حساس(رشوه)

عملیات حساس به فعالیتهای سیاسی.

اثر انباشته موارد کم اهمیت :

حسابرس داخلی در مواردی که تعداد زیادی اقلام بی اهمیت را شناسایی می‌کند باید اثر انباشته آنها را مورد توجه قرار می‌دهد. اهمیت میزان خطر و رابطه منافع – مخارج مربوط به آن، حسابرسان را در تعیین شواهدی که باید گرداوری کنند یاری می‌رساند . هر چه اهمیت یک قلم بیشتر باشد، احتمال وجود خطر آن بیشتر است .

ارزیابی کفایت شواهد حسابرسی :

شواهد حسابرسی، پشتوانه گزارشهای حسابرسی را فراهم می‌کند که این شواهد دارای 4 ویژگی کافی، قابل قبول، مربوط به هدفهای حسابرسی و قابل استفاده برای دستگاه می‌باشد.

شواهد حسابرسی کافی :

ملاک کفایت شواهد حسابرسی این است که ” هر شخص منطقی دیگر با مطالعه و بررسی آنها به همان نتایجی برسد که حسابرسان داخلی به آن دست یافته اند .

شواهد قابل قبول :

آزمونهای تشخیص قابلیت قبول شواهد عبارتند از (1)قابلیت اعتماد و (2)این شواهد،”بهترین شواهد قابل دسترسی”محدودیتهایی را برای حسابرسان داخلی به وجود می‌آورد . زمان و پول دو عامل مهم محدود کننده می‌باشد . روشهای حسابرسی داخلی به گونه ای طراحی شده اند که شواهد حسابرسی  با حداکثر صرفه جویی گرداوری شود. برخی از این روشها عبارتند از : مصاحبه، محاسبه مجدد (یاواگردانی)، مشاهده،آزمونهای تفضیلی .

شواهد مربوط :

استاندارد ویژه شماره 420مقرر می‌دارد حسابرسان داخلی باید شواهدی را گرداوری کنند که پشتوانه یافته‌ها و پیشنهادهای حسابرسی و با هدفهای حسابرسی هماهمگ باشد .هر شاهدهای که فکر کنیم می‌تواند به ارائه گزارش حسابرس کمک کند،مربوط محسوب می‌شود.

شواهدمفید

شواهدی هستندکه سازمان رادردستیابی به هدفهای خودیاری میکندکه به شکل5هدف کنترل داخلی میتوان تعریف کرد:

1-قابلیت اعتمادواعتباراطلاعات(وگزارشها)                                   2-حفاظت ازدارایی‌ها

3-رعایت سیاست‌ها و خط مشی‌ها،طرحها،روشها،قوانین و مقررات     4-استفاده موثر و اقتصادی ازمنابع

5-تحقق برنامه‌ها و هدفهای سازمانی

هر یک ازشواهدحسابرسی باید با یک یاچندهدف مربوط باشدواز آزمایش((برای چه))بگذرد،تامدیریت بتواندوظایف و مسئولیتهای خودرابهترانجام دهد.این آزمون مهمترین معیارموفقیت درحسابرسی داخلی است وباگذرازاین آزمون مدیریت قسمت موردرسیدگی کارحسابرسان داخلی راارزشمندترمی داند.

اثبات درستی ارزیابی‌هاازطریق واکنشهای قسمت موردرسیدگی:

بااینکه نمیتوانیم قسمت موردرسیدگی رابیطرف بدانیم امادربرابرنتیجه گیریهای نادرست،به شدت ایستادگی میکند،درباره شواهد جمع آوری شده توضیحاتی ارائه و استنباط‌های ضعیف یانادرست راموردپرسش قرارمیدهد.این واکنش‌هابه حسابرسان داخلی کمک میکندتاباکاربیشتر،شواهدومستندات خودراتکمیل وتقویت نمایند.اماپذیرش یافته‌های بااثرمنفی حسابرسان داخلی همان چیزی است که قسمت موردرسیدگی نیزانتظارداشته یابه ظاهردارای پشتوانه منطقی است آزمونی دشواراست اماحسابرسان راازدرستی نتیجه گیریی‌هایشان کاملامطمئن میکند.

اما حسابرسان داخلی تنهاوقتی میتوانندبه واکنش قسمت موردرسیدگی اعتمادکنندکه اطلاعات دریافتی دربرابرگزارش یافته‌های بااثرمنفی مفیدباشد.حسابرسان نبایدموافقت سمت موردرسیدگی رابایافته‌های مثبت دلیلی قانع کننده برای کفایت شواهدتلقی کنند.ولی حسابرسان داخلی بایدتوجه داشته باشند که قسمت موردرسیدگی همواره بانتیجه گیریهای حسابرسی که گزارش میشودمخالفت میکند نه موافقت میکند.

مستندکردن شواهد در کاربرگهای حسابرسی

حسابرسان داخلی برنامه ریزی،گردآوری،تجزیه وتحلیل،تفسیروخلاصه شواهدحسابرسی رادرکاربرگهای حسابرسی مستند میکنند که پشتوانه اطلاعات درج شده درگزارشهای حسابرس است.کاربرگها حاوی یادداشتهای منطقی حسابرسان است که چگونگی ارزیابی مخاطرات نقش رابطه افزایش منافع برمخارج وپیوندهدفها ومجموعه شواهدبرای مقاصدنتیجه گیری کلی درباره موضوع موردحسابرسی راتوصیف میکند. کاربرگهابایدچنان گویا باشند که به توضیحات اضافی حسابرس نیازنباشد.

یادداشتهای منطقی حسابرس بعدازتهیه بایدازلحاظ کامل بودن و انسجام به دقت بررسی شود تاازاینکه کاربرگهاپشتوانه کافی برای گزارش حسابرس و ارتباط منطقی بین آزمونهای انجام شده وخلاصه یافته‌های حسابرسی اطمینان حاصل شود.کاربرگهای حسابرسی بایدبه روشنی عنوان گذاری شوندوتنهابه رهنمودهاوروشهایی منحصرشودکه به موضوع موردرسیدگی مربوط است وبایددارای سرفصل‌های تشریحی،امضای حسابرس وتاریخ تهیه باشد وبه آسانی دربایگانی عطف گذاری شود.

هریک ازجداول ستون داربایددارای شرح کامل باشند. هدفها و دامنه آزمونهای حسابرسی وروشهای انتخاب نمونه‌هاتوصیف و مشخص شود.

برنامه حسابرسی رابرای خلاصه کار حسابرسی میتوان به کارگرفت که میتوان ازعطفهای متقابل به کاربرگهای مختلف درج شده در برنامه حسابرسی استفاده کرد.همه نارسایی‌های یافت شده بایدبه شکلی خلاصه شودکه آن رانشان دهد.مستندات باید کامل وپاسخگوی همه پرسشهاباشد.کاربرگهابایدنتیجه گیریهای حاصل ازیافته‌های حسابرسی رابیان واقلام دارای اشتباه راازخلاصه‌هاتامدارک اولیه ردیابی کندکه میتواند گزارشهای حسابرسان را توجیه کند.

کاربرگهای حسابرسی بایداثربخش و شفاف تهیه شوند.برای پیشگیری از تهیه دستی کاربرگها باید ازآیین نامه‌هاودستورالعملهاکپی تهیه ودرپرونده‌های حسابرسی نگهداری شود.کاربرگهابایدازلحاظ اندازه و شکل یکنواخت باشندوتنهاازیک رواستفاده شودچون پشت صفحات ممکن است ازدیدبررسی کننده یا فردی که ازآنهابرای دیگران تصویر برداری میکندپنهان بماند.

مراقبتهای تخصصی و حرفه ای

.مراقبتهای حرفه ای دقت وکاردانی معقول است نه کاربدون اشتباه و عملکردفوق العاده

عوامل موردنیازانجام یافتن حسابرسی بطورمنطقی وکامل:

1-میزان کارحسابرسی برای رسیدن به هدفهای حسابرسی

2-اهمیت نسبی یا عمده بودن موضوعاتی که روشهای حسابرسی باید درباره آنها انجام شود

3-کفایت و اثربخشی کنترلهای داخلی                    4-هزینه‌های حسابرسی در مقایسه با منافع بالقوه آن

پیامد ادعاهای اثبات نشده

اگرحسابرسان داخلی گزارشهای خودراباادعاهای ثابت نشده تهیه کنند،اعتبارکار،ارتباط آینده وموقعیت حرفه ایشان خدشه دارمیشود.پس باید درجمع آوری شواهدکافی برای توجیه یافته‌ها ونتیجه گیریهامراقبتهای تخصصی وحرفه ای راانجام دهند،حدس و گمان پذیرفتنی نیست.

اگرمحدودیتی دررابطه منافع-مخارج یافشارزمانی،حسابرسان رامجبور به پایان کارکندفقط یافته‌های توجیه پذیررابایدگزارش دهند.اگربرای اثبات یافته‌های دیگرنیازبه شواهدتکمیلی باشد،بایدقبل ازگزارش مقدماتی جمع آوری شوند.گاهی حسابرسان داخلی اطلاعاتی به دست می‌آورند که قابل اثبات نیست اما اهمیت بالایی دارد پس باید به مدیریت به صورت غیررسمی وبااطلاع ازغیرقابل اثبات بودن اطلاع دهند.

اطلاعات قطعی (عینی)

تشخیص کفایت شواهدحسابرسی درمواردی که حسابرس بااطلاعات قطعی(عینی)سروکارداردآسانتر است.مثل شمارش موجودیهای موادخام که میتواندبه دقت شمرده شود.

اطلاعات غیرقطعی(غیر عینی)

حسابرسی زمینه‌های قضاوتی سخت تراست و اغلب نیاز به نظرکارشناس دارد به دلیل وجودابهام درباره رویدادهای آینده که میتواند سبب ادعای خسارت شود.حسابرسان داخلی برای پرهیزازهرگونه پیامدادعاهای ثابت نشده بایدباقسمت موردرسیدگی ومدیریت ارشد درباره چگونگی ارزیابی اطلاعات غیرقطعی به توافق کامل برسند.مثل پوشش بیمه ای که نیازبه نظرکارشناس بیمه عمردارد.

نابابی برنامه ریزی شده(دارایی‌ها)

یکی ازمواردموردتوجه حسابرس داخلی قصدونیت مدیریت ارشدقسمت موردرسیدگی است مدیریت ارشد ممکن است دشواریهایی راپیش بینی کرده وبه عنوان یک موضوع دارای توجیه اقتصادی پذیرفته باشد

سطوح مختلف اطمینان

یکی ازراههای هماهنگ کردن دامنه خدمات حسابرسی با نیازهای مدیریت قسمت موردرسیدگی پیشنهادکردن سطوح مختلف ازاطمینان است.مشخص است که دامنه این اطمینان محدودوبه یک هدف خاص مربوط میشود.مزیت این کارارائه خدمات موردنیازمدیریت به همراه تعریف روشنی ازمیزان شواهدلازم برای توجیه یافته‌هاونتیجه گیریهای حسابرسی است.حسابرس داخلی میتواند بانمونه گیری آماری به نتایج قابلاثباتی درباره رایت الزامات مقرربرای تصویب دست یابد.معمولا ازحسابرسان داخلی نظرهای کلی خواسته نمیشودبلکه گزارش خلاصه ای ازیافته‌های حسابرسی می‌خواهند.حسابرس داخلی بایدقبل ازانجام هرحسابرسی وبادقت حرفه ای،دامنه خدمات را روشن کند،معیارهای لازم برای ارزیابی اطلاعات غیرقطعی رامشخص وسطح اطمینان را تعیین کندکه بااین مراقبتهای تخصصی وحرفه ای همه ازحرفه ای بودن حاصل کارحسابرس داخلی اطمینان می‌یابند.

نظارت و سرپرستی

طبق استانداردمربوط به مهارتهای حرفه ای،نظارت وسرپستی بایدبابرنامه ریزی حسابرسی شروع وبا نتیجه گیری حسابرسی پایان پذیرد که شامل موارد زیر است:

1-آموزش فنون حسابرسی به کارکنان                         2-بررسی کاربرگهای حسابرسی

3-بررسی هرکارحسابرسی برای اطمینان یافتن ازانجام کارطبق برنامه

4-بررسی گزارش حسابرسی برای اطمینان از دقیق،واقعی،روشن مفید و سازنده وبه موقع بودن آن

5-تعیین اینکه هدفهای حسابرسی تحقق یافته است

نظارت وسرپرستی بایدمستندشوداین کارازطریق چک لیستها،فرمهای تصویب برنامه ریزی حسابرسی وامضای سرپرست روی کاربرگهای حسابرسی انجام میشود.

نگاهی به فرآیند حسابرسی داخلی :

برخلاف اذهان عمومی که حسابرسی را یک فعالیت فیزیکی ویدی تلقی می‌کنند .این حرفه با تفکر و آنالیز کردن وقایع ارتباط مستقیم دارد در واقع اگر چنین باشد نتایج بدست شکل واقعی تر خواهد داشت .

انجام عملیات حسابرسی شامل 9 مرحله است:

1. گزینش قسمت مورد رسیدگی 2- برنامه ریزی حسابرسی 3- بررسی اولیه حسابرسی 4- توصیف، تجزیه و تحلیل سیستم کنترل داخلی 5- آزمون اضافی کنترل‌ها (1- برآورد دوباره خطر به میزانی پایین تر از دیگر زمینه‌ها 2- اطمینان منطقی از وجود خطر) 6- یافته‌ها و پیشنهادها 7- گزارشگری 8- پیگیری 9- ارزیابی حسابرسی

مرحله اول: گزینش هرمورد حسابرسی:

در واقع انتخاب کیس به منظور انجام عملیات لازم نیست که آیتم انتخابی فقط توسط حسابدار گزینش شود بلکه می‌تواند به پیشنهاد هیئت مدیره یا سایر عوامل باشد.

برای رسیدگی و حسابرسی حساب‌ها درصد احتمال خطر اولویت لیست ما را تعیین می‌کند( میزان خطر و زیان احتمالی)

R=pr(E)                احتمال رخ دادن زیان× مبلغ زیان احتمالی= خطر

اولین روش: انتخاب منظم و سیتماتیک:

رسیدگی به حساب‌ها با توجه به لیست تنظیم شده برای حسابرسی طی یک سال مالی

اولویت بندی بر اساس میزان خطر: موارد پرخطر ابتدا و به ترتیب

دومین روش: حسابرسی‌های ویژه

مواقعی هست که مدیریت یا هیئت مدیره به موردی برخورد می‌کنند که احتیاج به رسیدگی سریع دارد. در اینجاست که موارد را به منظور پیگیری حسابرسی ارجاع می‌دهند و یا اینکه خود حسابرس با مورد روبرو می‌شود که در لیست نیست اما احتیاج به رسیدگی دارد.

سومین روش: درخواستهای حسابرسی توسط دوایر.

مواقعی که مدیر اجرایی یک بخش حس کند کارایی و اثر بخشی واحد رضایت بخش نیست. مورد را برای رسیدگی و اظهار نظر به حسابرسی ارجاع می‌دهد.

البته حسابرس قبل از پذیرش کیس باید پیشنهاد را تجزیه تحلیل کند. تشخیص دهد که لیست برنامه ریزی شده اش در اولویت است یا مورد پیشنهادی ویژه یا درخواست مدیر اجرایی دایره( بر اساس اولویت خطر نسبی مطابق قوانین حسابرس باید استقلال داشته باشد تا بتواند بهترین و درسترین انتخاب را داشته باشد.

مرحله دوم: برنامه ریزی حسابرسی:

شامل: 1- تعیین هدفها و دامنه‌ها 2- مطالعه و بررسی سوابق 3- گزینش گروه حسابرسی 4- برقراری ارتباط اولیه با مسئولان واحد مورد رسیدگی و سایر اشخاص ذیربط 5- تدوین برنامه مقدماتی 6- تدوین طرح گزارش

حسابرس7- تصویب رویکرد حسابرسی

1. هدفها و دامنه حسابرسی حسابرس برای تعیین دامنه باید این مسائل را مورد بررسی قرار دهد.

1. حسابرس چه هدفهایی باید داشته باشد؟

2. دامنه حسابرسی چه باید باشد؟

تعیین اهداف: کمیته استاندارد مسئولیت‌های واحد حسابرسی داخلی یک هدف کلی تعریف کرده:

کمک به مدیریت سازمان در انجام موثر وظایف و مسئولیت‌هایشان

اهداف خاص تر شامل: 1- بررسی ساختار سیستم کنترل داخلی( توصیف سیستم و ارزیابی کارایی)

2- انجام آزمون‌های رعایت و کنترل‌های داخلی ( کنترل‌های اعمال شده مطابق پیش بینی‌ها و استانداردها هست یا نه)

3- ارزیابی و آنالیز سیستم از نظر طراحی و اثر بخشی( 1- کفایت سیستم‌های کنترل در اثربخشی 2- بررسی خطرهای سازمانی)

تعيين دامنه حسابرسي داخلي:

دامنه حسابرسي داخلي يعني بخش‌هاي خاصي از سيستم اطلاعاتي و عملياتي كه بايد رسيدگي شود و حدود رسيدگي‌ها.

برخي از حسابرسي‌ها، بخش كوچكي از عمليات را در بر مي گيرد و برخي با دامنه ي گسترده اي انجام مي شود، برخي با عمق بيشتري وبرخي به گونه اي سطحي انجام مي شود.

حسابرسان با تعيين هدف‌ها و دامنه حسابرسي مي توانند منبع لازم را ( شامل: نيروي

انساني _زمان ومسافرت )براي انجام حسابرسي برآورد كنند . اگر چه ممكن است بعدا تغييراتي در هدف ودامنه حسابرسي به وجود آيد،اما زمينه را براي تدارك نيروي انساني و اقدامات مقدماتي براي بررسي اوليه فراهم مي كند.

مطالعه وبررسي سوابق:

بيش تر مورد‌هاي حسابرسي، ممكن است براي بار اول نباشند كه حسابرسي مي شود و معمولا يك يا چند نوبت حسابرسي قبلا در آن‌ها انجام شده است.

بيش تر سرپرستان گروه‌هاي حسابرسي ترجيح  مي دهند، پيش از آغاز حسابرسي، گزارش‌ها وساير اطلاعات موجود در پرونده‌هاي حسابرسي سال‌هاي گذشته  را مطالعه و بررسي كنند.

يكي ديگر از منابع كسب اطلاعات و سوابق واحد مورد رسيدگي، مذاكره با مديريت است.

حسابرسان تلاش مي كنند خود را با نوع و ماهيت فعاليت واحد مورد رسيدگي آشنا كنند تا اين آشنايي، مبنايي را براي بررسي اوليه عمليات به و جود آورد.

آشنايي حابرس با نوع و ماهيت فعاليت واحد مورد رسيدگي، اين امكان را به وجود مي آورد تا جنبه‌هاي خاص يا غير عادي عمليات را كه ممكن است به توجه بيش تري نيازمند باشد، پيش بيني كنند و  همچنين با سياست‌هاي عملياتي و روش‌ها ي كنترل داخلي  آشنا شوند

حسابرسان به دنبال نكاتي مي گردند كه از حسابرسي‌هاي گذشته به حسابرسي جاري كشيده شده است به خصوص، در مواردي كه روش‌ها ي پيگيري (گزارش‌هاي حسابرسان )نارسا تشخيص داده شود .

سر انجام حسابرسان به دنبال نشانه‌هايي از نظر‌هاي جمعي قسمت مورد حسابرسي، وجدان كنترلي و برخورد قسمت مورد رسيدگي با حسابرسي‌هاي گذشته مي باشند.اين گونه اطلاعات براي برنامه ريزي حسابرسي جاري، بسيار با ارزش است.

برخي از كارشناسان بر اين باورند كه بررسي پرونده‌هاي حسابرسي پيشين بايد بعد از انجام بررسي‌هاي اوليه انجام شود.اين كارشناسان معتقدند كه حسابرسان بايد بررسي‌هاي اوليه را بتوانند بيطرفانه انجام دهند .چنان چه مطالعه و بررسي پر ونده‌هاي پيشين، قبل از انجام هر گونه رسيدگي صورت گيرد، حسابرسان ممكن است بي جهت تحت تاثير افكار و رفتار حسابرسان قبلي قرار گيرند.اما اگر بررسي اوليه در ابتداي كار انجام شود،حسابرسان بر يافته‌ها ومشاهدات خود تكيه مي كنند و مي توا نند از ديدگاه‌هاي حسابرسان پيشين نيز در تدوين برنامه حسابرسي سود برند.

از سوي ديگر،بسياري از حسابرسان بر اين باورند كه حتي اگر پرونده‌هاي حسابرسي پيشين را مطالعه كرده باشند، ميتوا نند بيطرفي خود را حفظ كنند.اين گروه از حسابرسان اغلب مزيت مطالعه زود هنگام پرونده‌هاي حسابرسي پيشين را بيش از معايب احتمالي آن مي دانند.

گزينش اعضاي گروه حسابرسي:

بيش ترين تعداد حسابرسي‌ها توسط گروه‌هاي متشكل از 1تا 8 حسابرس انجام مي شود،بيش تر حسابرسي‌ها توسط 2يا 3 حسابرس مستقر در محل كار واحد مورد رسيدگي و يك يا دو عضو ديگر انجام مي شود كه از واحد حسابرسي داخلي بر اجراي حسابرسي، نظارت وسرپرستي مي كنند.

هر گروه حسابرسي معمولا وظايف گوناگوني بر عهده دارد كه هر عضو گروه بخشي از آن را انجام مي دهد.

اول/سرپرست گروه حسابرسي است.

مسئوليت:انتخاب واحد مورد رسيدگي و تعيين هدف و دامنه حسابرسي را بر عهده دارد.

-اين عضو در بيش تر موارد يكي از روساي دايره حسابرسي داخلي است و مسئوليت نهايي حسابرسي و نتايج به دست آمده از آن بر عهده اوست.

دوم/فردي است كه مسئوليت هماهنگي كلي كار حسابرس را در گروه به عهده دارد و اين مسئوليت شامل :تخصيص كار به اعضاي گروه، هماهنگي كار حسابرسي با ساير كارهايي كه همزمان در واحد حسابرسي داخلي اجرا مي شود.

-اين عضو معمولا يكي از مديران حسابرسي است كه بر حسب اندازه و ماهيت حسابرسي‌ها، ممكن است به محل كار حسابرسان در واحد مورد رسيدگي سر بزند يا نزند .

سوم/سرپرست حسابرسي،سرپرست گروه يا حسابرس مسئول كار است كه در محل واحد مورد رسيدگي استقرار مي يابد و معمولا از بين كاركنان ارشد واحد حسابرسي داخلي مي باشد.

مسئوليت:اجراي كار حسابرسي و ايجاد هماهنگي در فعاليت‌هاي روزانه هريك از اعضاي گروه است .

-ديگر اعضاي گروه را كاركنان حسابرسي شامل كارورزان و حسابرسان ارشد تشكيل مي دهند كه مسئوليت اجراي مراحل مختلف عمليات حسابرسي را بر عهده دارند.

بديهي است در حسابرسي‌هاي كوچك، يا در واحدهاي حسابرسي داخلي كه تعداد اندكي حسابرس براي انجام حسابرسي‌ها در اختيار دارند، اين گونه وظايف و مسئوليت‌ها به گونه اي تقسيم مي شود كه يك حسابرس ممكن است بيش از يك مسئوليت را عهده دار شود.

برقراري ارتباط اوليه:

ادب و ايفاي هر جه بهتر وظايف و مسئوليت‌ها اقتضا مي كند كه حسابرسان، زمان شروع حسابرسي را به اطلاع واحد مورد رسيدگي  و ساير اشخاص ذيربط برسانند. چنين اطلاعي موجب مي شود تا واحد مورد رسيدگي با علاقه مندي اقدامات لازم را براي تامين نيازهاي حسابرسان انجام دهد و امكان دسترسي انان را به اسناد و مدارك، امكانات، كاركنان مورد نظر، لوازم….فراهم كند.

از صاحبكار ممكن است خواسته شود تا برخي جداول و ساير اطلاعات مورد نياز را نيز پيش از ورود حسابرسان،فراهم كند.

-معمولا سرپرست گروه حسابرسي شخصا با مدير واحد مورد رسيدگي ارتباط تلفني برقرار مي كند و از اين طريق، درباره ي هدف حسابرسي، اعضاي گروه حسابرسي، زمان بندي حسابرسي و اطلاعات ومدارك و امكاناتي كه قرار است از سوي مدير در اختيار حسابرسان قرار گيرد،گفت وگوهاي لازم انجام ميشود.پس از اين مذاكره، سرپرست گروه حسابرسي پيش نويس خلاصه گفت وگوها يا پيش نويس نامه اي را تهيه مي كند كه حاوي اطلاعات اوليه براي شروع كار حسابرسي است.

تدوين برنامه ي مقدماتي حسابرسي:

طرح حسابرسي و جدول زماني فعايت‌هاي لازم براي تكميل كردن حسابرسي را « برنامه ي حسابرسي» نامند.

برنامه ي مقدماتي حسابرسي را مي توان بخش نخست از دو بخش لازم براي تهيه برنامه حسابرسي دانست.اين نخستين بخش شامل كاري است كه بايد در بررسي اوليه عمليات انجام شود و بررسي سيستم كنترل داخلي.پس از انجام اين مراحل، برنامه حسابرسي مي تواند با توجه به اطلاعات بدست آمده در اجراي آنها تعديل شود.ارزش برنامه اوليه حسابرسي در اين است كه راهنماييهاي لازم را براي انجام مراحل اوليه حسابرسي، ارائه ميكند.

بايد توجه داشت كه هر مرحله حسابرسي بايد با مراحل ديگر كاملا مرتبط و هماهنگ باشد.نوع كاري كه در هر مرحله انجام مي شود يابه آن چه كه در مراحل پيشين اتفاق افتاده است يا به آن چه كه انتظار مي رود در مراحل بعدي رخ دهد،بستگي دارد.

تدوين طرح گزارش حسابرس:

گزار ش حسابرس، نتايج حاصل حسابرسي را به واحد مورد رسيدگي و ديگران در آن واحد،گزارش مي كند.برنامه ريزي گزارش حسابرس از نخستين مر حله انجام حسابرسي آغاز مي شود.همه كارهاي حسابرسي به خاطر گزارش حسابرس انجام مي شود.بنابر اين، حسابرسان داخلي  از همان آغاز هر حسابرسي به اين مي انديشند كه گزارش حسابرس چگونه تهيه خواهد شد،زمان تسليم آن كي بايد باشد و گيرنده آن چه كسي.

هدف اين نيست كه همه جزئياتي را پيش بيني كنيم كه در گزارش حسابرس منعكس خواهد شد،بلكه نكات اصلي آن را بيابيم.

35

براورد دوباره خطر.

اولین براورد خطر به منظور گزینش واحد مورد رسیدگی انجام می‌شود. حسابرسان برای براور دوباره خطر از اطلاعاتی استفاده می‌کنند که در مراحل 3،2 و 4 بدست آورده اند. براورد دوباره خطر این امکان را به وجود می‌آورد تا حسابرسان بتوانند یکی از دو راه کار ممکن را برای حسابرسی انتخاب کنند.

حسابرسان معمولا به دلیل ابهامهایی که پس از بررسی اولیه عملیات و ثبت و تجزیه و تحلیل سیستم کنترل داخلی باز هم باقی می‌ماند به انجام دادن رسیدگی‌های اضافی اقدام می‌کنند. در حقیقت مراحل 3 و 4 زمینه را برای طراحی و برنامه ریزی بخش عمده ای از باقی مانده کار حسابرسی فراهم می‌کند. در هر حال، تصمیم گیری‌ها بر اساس نتایج بررسی اولیه عملیات و ثبت و تجزیه و تحلیل حسابرسان از کنترلهای داخلی، صورت می‌گیرد.

مرحله (5) آزمون اضافی کنترلها

چنانچه آزمونهای اضافی لازم تشخیص داده شود، انجام دادن کارهای زیر ضرورت می‌یابد:

* گسترش برنامه حسابرسی بر حسب نیاز و تعیین کارکنان و سایر منابع مورد نیاز.

* تهیه پیش نویس رئوس مطالب گزارش حسابرس یا تعدیل و اصلاح پیش نویس رئوس مطالبی که در مراحل مقدماتی آماده سازی حسابرسی تهیه شده است.

* انجام دادن آزمونهای اضافی

حاوی رئوسمطالب همه ی فعالیت‌هایی خواهد بود که باید در طول حسابرسی اجرا شود. پس از تکمیل هر فعالیت، تاریخ تکمیل کار باید همراه امضا و مشخصات حسابرس انجام دهنده کار در برنامه ثبت شود. برنامه حسابرسی با سایر شواهد و مدارک گرداوری شده در جریان حسابرسی، چون گزارش حسابرسی و کاربرگهای حسابرسی، یکجا نگهداری می‌شود تا تاریخچه جامع و کاملی از اجرای حسابرسی و نتایج بدست آمده را فراهم کند.

آزمونهای مرحله 5، رسیدگی به اسناد و مدارک، گفتگو با مدیریت و سایر کارکنان واحد مورد رسیدگی، مشاهده اجرای عملیات، رسیدگی به داراییها، مقایسه عملکرد واقعی با عملکرد ثبت شده و اجرای سایر روشهایی را در بر می‌گیرد که هدف آنها، کسب شناخت کافی حسابرسان از چگونگی اعمال کنترلهای سازمانی واحد مورد رسیدگی است.

این فعالیتها اساسا دارای سه بعد به شرح زیر است:

1. بررسی عملیات و انواع کنترلهای طراحی شده برای کارایی و اثر بخشی آنها.

2. آزمون عملیات به منظور تعیین میزان رعایت سیستم کنترل داخلی طراحی شده.

3. ارزیابی سیستم کنترل داخلی طراحی شده و اثر رعایت یا عدم رعایت کنترلها.

کار‌هایی که در مراحل 4 و 5 انجام می‌شود، اساس نتیجه گیریها و پیشنهادهای حسابرسان داخلی را تشکیل می‌دهد. حسابرسان داخلی پس از کسب شناخت کامل از هدفها، روش و استانداردهای واحد مورد رسیدگی، و آشنا شدن با سیستم اطلاعاتی و عملیاتی واحد مورد رسیدگی شامل کنترلهای داخلی و چگونگی اعمال آنها باید در موقعیتی قرار گیرند که بتوانند نسبت به سیستم کنترل داخلی واحد مورد رسیدگی به خوبی نظر دهند. همچنین، حسابرسان باید بتوانند خطرهای سازمانی را دوباره براورد و پیشنهادهای لازم را برای بهبود ساختار سیستم کنترل داخلی ارائه کنند.

حسابرسان با اصطلاح «اجرای عملیات» زیاد بخورد می‌کنند، اما تعریف دقیقی از آن در دست نیست. برخی حسابرسان آن را به معنای آزمونهای گسترش یافته حسابرسی و برخی دیگر، به معنای انجام هر کار انجام شده در ارتباط با حسابرسی، یعنی هر کار حسابرسی که در خارج از واحد حسابرسی داخلی ( در محل واحد مورد رسیدگی) انجام می‌شود، بکار می‌گیرند.

مرحله 6 یافته‌ها و پیشنهادها حسابرسان می‌توانند از بین راهکارهای ممکن، راهکاری را گزینش و ارائه کنند که به نظر آنان مناسب ترین است. یافته‌های حسابرسان وضعیتهای مشاهده شده، معیارهای لازم برای ارزیابی آن وضعیتها، اثر مربوط به مسایل و مشکلات مشاهده شده و علتهای به وجود آمدن آن مسایل و مشکلات را در بر می‌گیرد.

پیشنهادهای حسابرسان داخلی می‌تواند

1. در سیستم کنترل داخلی هیچ تغییری داده نشود. این پیشنهاد در موقعی ارائه می‌شود که سیستم کنترل داخلی به گونه ای مناسب، جوابگوی نیازهای سازمان است و صرفه و صلاح سازمان را نیز در بر دارد.

2. سیستم کنترل داخلی سازمان باید یا با تعدیل و اصلاح و یا با افزودن کنترلهای جدید، بهبود یابد.

3. حسابرسان داخلی ممکن است پیشنهاد کنند برای برخی خطرها پوشش بیمه ای مناسبی دریافت شود، چون که افزودن سیستم کنترل عملیاتی برای آنها یا غیر عملی است یا غیر ممکن.

4. سرانجام، حسابرسان داخلی ممکن است به منظور انعکاس تفاوت خطرهای مربوط به برخی سرمایه گذاریها، پیشنهاد کنند تا در نرخ بازده مورد نظر آن سرمایه گذاریها تغییراتی داده شود.

مرحله (7) گزارشگری

گزارشگری حسابرسی شامل مستند کردن و ارائه نتایج حاصل از اجرای حسابرسی است. بسیاری از حسابرسان بر این باورند که گزارش حسابرس، محصول کار حسابرسی است. آنان می‌گویند فرآیند حسابرسی برای تولید چنین محصولی طراحی شده است. شهرت و اعتبار حسابرسان داخلی نیز عمدتا به گزارش آنان بستگی دارد؛ زیرا، گزارش حسابرس معرف تنها مورد رسمی از ارائه مهارت و عملکرد حرفه ای آنان است. هرکاری که در حسابرسی انجام می‌شود یا به گزارش حسابرس ختم می‌شود یا از آن سرچشمه می‌گیرد.

گزارش حسابرس، هدفها، دامنه، روشهای کلی، یافته‌ها و پیشنهاد‌های حسابرس را توصیف می‌کند. گزارش کتبی حسابرس توسط حسابرسان مضا و معمولا به هیدت مدیره، مدیریت قسمت مورد رسیدگی و کمیته حسابرسی ارائه می‌شود.

گزارش حسابرسی داخلی به شکل دیگری نیز ارائه می‌شود؛ یعنی، ارائه شفاهی. این گونه گزارشها معمولا در یک نشست پایانی به واحد مورد رسیدگی ارائه می‌شود. حسابرسان داخلی معمولا در این نشست درباره یافته‌های با اهمیت حسابرسی با مدیریت واحد مورد رسیدگی گفتگو می‌کنند. عضو ارشد گروه حسابرسی، خلاصه ای از نتایج حسابرسی را ارائه می‌کند. همچنین، تعیین و تشریح نتایج حسابرسی به گونه ای که برای واحد مورد رسیدگی قابل درک باشد، می‌تواند در انعکاس اهمیت مسایل و مشکلات و همچنین اهمیت اقدام به موقع برای حل و فصل آن، مؤثر باشد.

همکاری متقابل حسابرسان داخلی و واحد مورد رسیدگی در طول انجام حسابرسی اغلب به ارائه یافته‌ها و پیشنهادهای اولیه پیش از صدور گزارش نهایی مینجامد و به واحد مورد رسیدگی این فرصت را می‌دهد تا پیش از گزارش نتایج نهایی به صورت رسمی، پاسخ مناسب خود را تهیه کند. این گونه همکاریهای متقابل سبب می‌شود هرگونه ابهام و سوء تفاهم احتمالی، پیش از ارائه ی گزارش نهایی حسابرس به سایر اعضای مدیریت، برطرف گردد.

اما گاه، سوء تفاهمها و اختلاف نظرها برطرف نمی شود. در بیشتر اینگونه موارد، واحد مورد رسیدگی پاسخ خود را به صورت کتبی و رسمی اعلام می‌دارد تا علاوه بر گزارش حسابرس، به مدیریت ارائه شود. بیشتر حسابرسان داخلی پاسخ واحد مورد رسیدگی را، اعم از پاسخهای مثبت و منفی، در گزارش نهایی خود منعکس می‌کنند.

مرحله (8) پیگیری

اولین کاری که باید انجام شود، پیگیری حسابرسی است. این مرحله از کار کلا به سه شکل زیر انجام می‌شود:

1. مدیریت ارشد با قسمت مورد رسیدگی مشورت می‌کند و حسب مورد، درباره زمان و چگونگی اعمال پیشنهادهای اصلاحی حسابرس داخلی تصمیم گیری به عمل می‌آید.

2. قسمت مورد رسیدگی آن تصمیمها را اجرا می‌کند.

3. حسابرس داخلی پس از سپری شدن مدت زمان مناسب بعد از تکمیل حسابرسی، قسمت مورد رسیدگی را از لحاظ چگونگی اعمال پیشنهادهای اصلاحی و دستیابی به نتایج مورد انتظار و یا عدم اعمال پیشنهادهای حسابرسی و قبول مسئولیت آن توسط مدیریت و هیدت مدیره، بررسی و کنترل می‌کند.

باید توجه داشت که حسابرسان داخلی در اجرای مراحل 1 و 2 بالا، هیچگونه دخالتی ندارند. پس از اینکه گزارش حسابرس تهیه و ارائه می‌شود، قسمت مورد رسیدگی و مدیریت آن، اثر احتمالی گزارش حسابرس را بر قسمت مورد رسیدگی پی جویی، ارزیابی و گزارش می‌نمایند.

قسمتهاي موردرسيدگي معمولا درباره پيشنهادهاي حسابرسان به صورت كتبي پاسخ ميدهند، به ويژه در مواردي كه با يا فته‌هاي حسا برسان تو افق ندارد‍‍. برخي شركتها، ارائه پاسخ كتبي و رسمي توسط قسمت مورد رسيدگي را الزامي ميدانند. مديران رده بالاتر از مديريت قسمت مورد رسيدگي به كمك آن مديريت،تدبيري براي رفع مشكل يا مشكلات مشاهده شده مي انديشند وممكن است از حسابرسان داخلي بخواهند تاآن راه حل يا راه حل‌ها را بررسي كنند.اعمال اين گونه روش‌ها سبب ميشود يكپارچگي فرآ يند تصميم گيري حفظ شود واز مهارت و تخصص حسابرسان داخلي سازمان نيز استفاده مطلوب به عمل آيد.

مرحله(9)ارزيابي حسابرسي

آخرين مرحله كار حسابرسي داخلي،ارزيابي عملكرد حسابرسي داخلي توسط خود حسابرسان داخلي است. سرپرست گروه حسابرسي وبيشتر،يكي از مديران حسابرسي داخلي، عملكرد كار حسابرسي انجام شده رااز اين ديدگاه ارزيابي مي كند كه تا چه اندازه اثربخش بوده است؛ چگونه ميتوانست بهتر انجام شود ودر حسابرسيهاي آينده، چگونه ميتوان از آن بهره برداري كرد. اين ارزيابي،مستند وبايگاني ميشود. در حسابرسيهاي بعدي كه از قسمت انجام ميشود،ارزيابي مزبور همراه ساير مستندات پرونده‌هاي حسابرسي،موردبررسي قرارمي گيرد.

براي سرپرست وهريك از اعضاي گروه حسابرسي نيز يك گزارش ارزيابي كارتهيه ميشود . اين گزارشها كه معمولا بعداز هر حسابرسي تهيه ميشود،مبناي واگذاري كارهاي بعدي،ترفيعات،آموزشهاي حرفه اي وتعيين حقوق ومزاياي حسابرسان قرار مي گيرد.

براي دستيابي به كارآيي واثربخشي واحد حسابرسي داخلي،پيگيري وارزيابي از واجبات است.

فرآيند حسابرسي

مرحله (1)  گزينش مورد حسابرسي : درخواستهاي حسابرسي توسط قسمت مورد رسيدگي.

مرحله (2)  برنامه ريزي حسابرسي : تعيين هدف ودامنه حسابرسي بطورموقت.

مرحله (3)  بررسي اوليه حسابرسي : تشكيل نشت مقدماتي (با قسمت مورد رسيدگي).

مرحله (4)  توصيف،تجزيه وتحليل وارزيابي سيستم كنترل داخلي

مرحله (5) آزمون اضافي كنترلها

مرحله (6)  يافته‌ها وپيشنهادات :

يافته‌ها:

شرايط.

معيارهاي سنجش.

آثار (خطر)

دليل (يا دلايل)

پيشنهادها:

بدون تغييرات.

تعديل كنترلهاي موجود.

اطمينان يافتن از ميزان خطرها

تعديل نرخ بازده سرمايه گذاريها براي نمايش خطرها.

مرحله (7)  گزارشگري:

گزارش كتبي:

هدفهاي حسابرسي.

دامنه حسابرسي.

روشهاي كلي.

يافته‌ها.

پيشنهادها.

گزارش شفاهي.

مرحله (8)  پيگيري

مرحله (9)  ارزيابي

كاربرگهاي حسابرسي كاربردهاي گوناگوني به شرح زير دارد كه براي انجام دادن يك حسابرسي موفق داراي اهميت است:

1. مستند كردن شواهد گردآوري شده براي مقاصد تهيه گزارش حسابرس.

2. مرجعي است مركزي و پيشرفته براي استفاده در طول حسابرسي شامل اطلاعات مربوط به برنامه ريزي  وحجم فزاينده اي از شواهد حسابرسي براي كمك به اجراي حسابرسي به گونه اي اثربخش وكارآمد.

3. مرجعي است براي پيگيري حسابرسي، يعني كاري كه عمدتا با نتايج، يافته‌ها و پيشنهاد‌هاي حسابرسي پيشين ارتباط دارد.

4. آسان كننده كار بررسي كل عمليات حسابرسي وكارهريك از حسابرسان.

32 – رضا علیزاده

کاربرگهای حسابرسی

شکل و محتوا

محتوای خاص کاربرگهای حسابرسی به عملیات مورد آزمون، هدفها و دامنه حسابرسی، نوع و ماهیت خاص هر آزمون حسابرسی و حتی سلیقه شخصی حسابرسان بستگی دارد.

روشهای شماره‌گذاری صفحات کاربرگها در شرکتهای مختلف متفاوت است. دامنه این شماره‌گذاری‌ها از روش ساده عددی (به ترتیب از صفحه 1 تا آخر) تا روشهای پیچیده شماره‌گذاری (با ترکیب حرف و عدد) گسترده است.

مدیریت کاربرگها:

دربرگیرنده دو جنبه مهم و اساسی است:

الف- بررسی کاربرگها

ب- مالکیت و ایمنی کاربرگها

بررسی کاربرگها:

با پیشرفت گام به گام کار حسابرسی، کاربرگهای حسابرسی توسط مسئول مستقیم حسابرس تهیه کننده کاربرگها، بررسی می‌شود. بررسی کننده باید کاربرگ مزبور را امضاء و تاریخ بررسی را در آن ثبت نماید.

مالکیت و ایمنی کاربرگها:

کاربرگهای حسابرسی به واحد حسابرسی داخلی تعلق دارد نه به شخص حسابرسان داخلی. چنانچه حسابرس داخلی از واحد حسابرسی داخلی سازمان برود، کاربرگهای تهیه شده در واحد حسابرسی داخلی باقی می‌ماند.

گزینش قسمت‌ها برای حسابرسی

در این فصل که اولین فصل از پنج فصلی است که فرایند حسابرسی را به تفصیل بیان می‌کند، مرحله 1 فرایند حسابرسی را که شامل انتخاب قسمتها برای حسابرسی است، مورد بحث قرار می‌دهیم. همانگونه که درفصل4 آمد، سه راه اصلی برای انتخاب قسمتها وجود دارد:

1-تهیه منظم جدول حسابرسی قسمتها برای دوره برنامهریزی شده.

2- به درخواست مدیریت ارشد یا هیات مدیره.

3- به درخواست خود قسمت مورد رسیدگی.

خطر کانون توجه در انتخاب قسمتهاست. جنبههای گوناگون انتخاب قسمتها را، شامل اثر خطر بر انتخاب قسمتها درهر یک از راههای یاد شده دربالا، دراین فصل بحث میکنیم. رئوس مطالب این فصل به شرح زیر است:

* تدوین جدول حسابرسی.

* حسابرسی به درخواست مدیریت یا هیات مدیره

* حسابرسی به درخواست خود قسمت مورد رسیدگی.

1-تاریخ و نتایج حسابرسی گذشته

اساسا، حسابرسان باید مسلم بدانند که هرچه زمان زیادی از حسابرسی نوبت قبلی قسمت گذشته باشد، خطر بیشتری وجود دارد و از این رو، از اولویت بالاتری برخوردار میشوند. به همین ترتیب، هرچه نقاط ضعف زیادی در حسابرسی قبلی یافت شده باشد، احتمال ادامه وضعیت ضعف کنترلها بیشتر میشود.

2- منابع مالی

وجوه نقد همواره جذاب است و نشانه خطر. حسابرسان هنگام مقایسه فعالیتهای گوناگون به منظور تعیین بهترین راه مناسب برای تخصیص منابع، معمولا به دلیل بالا بودن سطوح احتمالی خطر اقلام متضمن مبالغ بزرگ، نسبت به این گونه اقلام گرایش بیشتری نشان میدهند.

3-زبانهای احتمالی و خطر

این نگرانی، به سیستم کنترل داخلی مربوط میشود. کنترل‌های داخلی ضعیف، نشانه احتمال بیشتر زیانهای بالقوه و خطر بالاتر است.

4- درخواست مدیریت

حسابرسان، درخواست مدیریت را جدی میگیرند. هنگامی که مدیریت سازمان انجام شدن یک حسابرسی بخصوص را میخواهند، حسابرسان معمولا میتوانند چنین تصور کنند که مدیریت سازمان، خطری را احساس کرده است.

5- تغییرات عمده در عملیات، برنامهها، سیستمها و کنترلها

هرتغییر عمده، اولویت حسابرسی عملیاتی زیربنایی آن را به چند دلیل بالا میبرد. فرایند ایجاد تغییر، سبب پیچیدگیها و خطرهایی میشود که لزوما درحالت پیش از ایجاد آن وجود نداشته است. پس از هرتغییر، اصلاح و تعدیلات زیادی ممکن است لازم باشد تا عملیات پس از تغییر در سازمان جا بیفتد که این به نوبه خود سبب افزایش خطر در مراحل اولیه پیاده سازی میشود.

6-فرصت کسب منافع عملیاتی

ازدست دادن منافع بالقوه به زیانی مینجامد که به اندازه از دست دادن واقعی یک دارایی یا دیگر آسیب دیدگی داراییها، اثرگذار است. درنتیجه، حسابرسان و مدیریت، هردو، هموراه کوشش در بهبود دارند.

7- تغییر کارکنان حسابرسی و توانایی آنان

ترکیب مناسب کارکنان حسابرسی با مهارتهای لازم، برکار حسابرسی اثر میگذارد. واحدهای حسابرسی داخلی برای حسابرسی برخی عملیات، عموماً مجهزتر از دیگران است.

تدوین جدول کار حسابرسی

تدوین استراتژی گزینش قسمتها

شناسایی قسمتهای قابل حسابرسی

مرتب کردن قسمتها برحسب خطر

گزینش قسمتهایی که باید حسابرسی شود

مرحله اول

تدوین استراتژی گزینش قسمتها

درهر سازمانی که بدان اندازه بزرگ باشد که حسابرسان داخلی را به خدمت بگیرد، حسابرسیهای بیشماری را میتوان انجام داد. حسابرسان (داخلی) پیش از شروع فرایند انتخاب قسمتها، چگونگی تقسیم بندی سازمان خود را به عملیات، فعالیتها و فرایندهای طبیعی تعیین میکنند. یکی از راههای کسب بینش از فعالیت‌هایی که میتواند مورد  حسابرسی قرار گیر این است که سازمان را بر اساس موارد زیر نگاه کنیم:

1-محل کارخانه و کارگاه‌ها، انبارها، داراییها و غیره.

2- جمع مبلغ پولی مرتبط باهر محل یا نوع عملیات.

3- میزان جزییات یا پیچیدگی عملیات، فعالیتها یا فرایندهای گوناگون.

4- نیروی انسانی موجود در واحد حسابرسی داخلی.

5- میزان توجه مدیریت به عملیات، فعالیت یا فرایندهای گوناگون.

6- واحدهای عملیاتی سازمان.

7- چرخه عملیات.

8- مراکز تصمیمگیری.

محل.

محلهای استقرار در بیشتر موارد و به دلیل وجود فاصلههای طبیعی، حسابرسیهای بالقوه را به آسانی مشخص میکند. چنانچه کارخانهها و(کارگاهها)، عملیات منطقهای، شعبه‌ها، عملیات فروش، عاملهای فروش کالای  امانی، انبارها و بسیاری از نمونه‌های دیگر بر روی نقشه مشخص شوند، قسمتهای قابل حسابرسی به روشنی تمیز داده میشوند.

جمع مبالغ ریالی

توجه به جمع مبالغ پولی، نوعی معیار اهمیت را بدست میدهد که با آن میتوانیم قسمتهای قابل حسابرسی را مقایسه کنیم.برای مثال، فرض کنید که حسابرسان داخلی و مدیریت سازمان چنین تصمیم بگیرند که هر دایره با جمع دارایی یا جریانهای نقدی کمتر از 100 میلیون ریال، ارزش آن را ندارد که وقت حسابرسان صرف شود.

مالیات فروش

در بیشتر ایالات آمریکا، واحدهای تجاری باید مالیات مقرر بر فروش کالاهای خود را از خریدار وصول کنند اینگونه مالیاتها به عنوان هزینه واحدهای تجاری نمیباشد، خرده فروشان تنها به عنوان وصول مالیات عمل میکنند. مادامی که این مالیاتها وصول شده به مقامات مالیاتی کشور تحویل نشده است، یک بدهی جاری واحد تجاری میباشد. رسیدگیهای حسابرسان به این بدهی شامل بررسی مدارک پرداختهای مربوط است. معقول بودن میزان این بدهی نیز با ممحاسبه مالیات متعلق براساس نخهای مصوب و مجموع فروشهای مشمول مالیات، آزمون میشود. علاوه بر این حسابرسان باید تعدادی از فاکتور‌های فروش را رسیدگی کنند  تا از درستی مبالغ مالیات دریافتی از مشتریان مطمئن گردند . اقلا بدهکار حساب این بدهی بابت مالیاتهای پرداخت شده باید به مدارک پرداخت مربوط ردیابی شود.

حقوق و دستمزد مطالبه نشده

حقوق و دستمزد مطالبه نشده ماهیتاً سو استفاده پذیر است. از این رو، حسابرسان باید نسبت به کفایت سیستم کنترل داخلی حقوق و دستمزد مطالبه نشده، توجه ویژه داشته باشند. فهرستی از حقوق و دستمزد مطالبه نشده باید پس از هرنوبت پرداخت حقوق و دستمزد تهیه شود. چکهای مطالبه نشده باید بیش از چند روز در قسمت حقوق و دستمزد باقی بماند.

سپردهای مشتریان

بسیاری از شرکتها بابت ظروف ویژه حمل کالاهای خود سپردهای  از مشتریان دریافت میکنند. موسسات خدمات عمومی و شرکتهای حمل و نقل نیز ممکن است به منظور تضمین دریافت وجه صورتحسابهای خود یا برگشت صحیح تجهیزات قرض داده شده به مشتریان، سپردهای از مشتریان خود دریافت کنند. حسابرسان باید روش‌های پذیرش و برگشت این گونه سپرده‌ها را بررسی کنند و هرگونه نارسایی در سیستم کنترل داخلی مربوط را افشا نمایند.گاه سپردههای برگشتی به مشتریان برطبق مدارک، ممکن است، درواقع، سو استفاده ای باشد توسط کارکنان شرکت.

هزینههای تحقق یافته

بیشتر هزینههای تحقق یافته پرداخت نشده معرف تعهدات کالا و خدمات دریافتی پیش از تاریخ ترازنامه است که در دوره بعد باید پرداخت شود. بهره پرداختی، مالیات بردرآمد پرداختی و هزینههای تحقق یافته بابت خدمات تضمینی، نمونههایی از این گونه هزینه‌های تحقق یافته پرداخت نشده است.

عوارض و مالیات مستغلات

عوارض و مالیات مستغلات از لحاظ تعدد پرداخت دوره اندک اما از لحاظ مبلغ، عمده میباشد. ازاین رو، تجزیه و تحلیل کلیه عوارض و مالیاتهای مستغلات طی سال میتواند در کاربرگهای حسابرسی درج شود. پرداخت عوارض و مالیاتها باید با بازرسی برگهای تشخیص صادر شده توسط مقامات ذیصلاح قانونی و مدارک پرداخت مربوط بازبینی گردد.

حقوق و دستمزد پرداختی

ناخالص حقوق و دستمزد پرداختی تقریباً در تمام ترازنامهها وجود دارد. درستی مبالغ ذخیره شده از این بابت از لحاظ تعیین مجموع بدهیهای شرکت و همچنین، مطابقت درآمد  وهزینه‌ها، حایز اهمیت است. روش بازبینی این بدهی اساسا شامل مقایسه مبلغ ذخیره شده با لیست حقوق  و دستمزد دوره بعد و بررسی شیوه تخصیص آن در تاریخ ترازنامه است.

ذخیره طرح‌های بازنشستگی

روشهای حسابرسی بدهی مربوط به طرحهای بازنشستگی میتوند با بررسی طرح مزبور در پرونده دایمی شروع شود. سپس، قوانین مربوط باید مطالعه گردد. دریافت تایدیه مستقیم از کارشناس بیمه بابت مخارج طرح توسط صاحبکار و تجزیه و تحلیل حسابهای مربوط، شامل دریافت تایدیه از هیات امنای طرح بابت هرگونه پرداخت، ازجمله دیگر روشهای رسیدگی به این بدهی است.

حقوق و دستمزد پرداختی بابت ایام مرخصی

بدهی بابت حقوق و دستمزد ایام مرخصی کارکنان، وابسته نزدیک حقوق و دستمزد پرداختی است. این بدهی در دوحالت: ا)مرخصی استحقاقی کارکنانی که در سال گذشته به هردلیل، از مرخصی استفاده نکردهاند و (2) مرخصیهای آینده کارکنان که بخشی از مخارج آن باید به حساب دوره جاری منظور شود تا مطابقت درآمد  و هزینهها به درستی صورت گیرد، به وجود میآید.

تضمین خدمات پس از فروش

محصولات تولیدی بسیاری از شرکتها معمولا با شرط سرویس یا جایگزینی بطور رایگان در طول یک فاصله زمانی به نسبت طولانی به فروش میرود. مخارج ارایه این گونه خدمات باید درسال فروش محصولات به حساب هزینه منظور شود، نه در دورهای که خدمات تعمیری ارایه یا محصول جایگزین میشود. درصورت رعایت این رویه، شرکت همه ساله مبلغی برمبنای فروش سال و برآورد خدمات تعمیری یا جایگزینی سال بعد را به بدهکار هزینه و بستانکار حساب بدهی منظور خواهد کرد. با رخداد یا جایگزینی، مخارج آن به حساب بدهی مذبور بدهکار خواهد شد.

کمیسیونها و پاداشهای پرداختی

کمیسیونهای پرداختی به نمایندگان فروش و پاداشهای پرداختی به کارکنان مدیریت نیز به بازبینی حسابرسان نیاز دارد. گام اساسی دراین موارد، رجوع مجوز کمیسیون یا پاداش است. قراردادهای اساسی مربوط باید رسیدگی و به مصوبات هیات مدیره شرکت ردیابی شود. چنانچه حجم فروش شرکت یا دیگر معیارهای عینی مبنای محاسبه کمیسیون یا پاداش باشد، حسابرسان باید با اعمال ضریب نرخ تعیین شده در مورد مبلغ مورد استفاده به عنوان مبنا، محاسبه این بدهی را بازبینی و اثبات کنند.

مالیات بردرآمد پرداختی

مالیات بردرآمد(ریالی و ارزی) شرکت، عامل با اهمیتی است در تعیین سود خالص و وضعیت مالی شرکت، هردو. حسابرسان بدون کسب شواهد لازم درباره محاسبه و منظورکردن مالیات بردرآمد شرکت نمیتوانند درباره مطلوبیت هیچ یک از صورتهای مالی آن اظهار نظر کنند. حسابرسان در بررسی اظهارنامه مالیاتی صاحبکار که توسط کارکنان آن یا دیگران تهیه شده ممکن است گاه به صرفه جوییهای مالیاتی برخورد کنند که از دید تهیه کننده اظهارنامه پنهان مانده است، بدیهی است، چنین کشفی به بیشتر شدن ارزش خدمات حرفهای حسابرسان میانجامد.

حقالزحمه حرفه ای پرداختی

حق الزحمه موسسات حرفه ای شامل هزینه خدمات مشاوره حقوقی، حسابداری و حسابرسی، مهندسین مشاور و سایر کارشناسان است که خدمات مستمری را ارایه میکنند. اما صورتحساب حقالزحمه خود را بطور نا مرتب ارسال میدارند. حسابرسان با پرسوجو از مدیران و روسای شرکت و بررسی صورتجلسات هیات مدیره میتوانند از وجود خدمات حرفهای دریافت شدهای آگاه شوند که هنوز بدهی آن حسابها ثبت نگردیده است.

بررسی حساب هزینههای حقوقی و قانونی همواره ضروری میباشد. زیرا ممکن است حسابرسان را از وجود دعاوی برعلیه شرکت، اعتراض به برگهای تشخیص مالیاتی یا سایر مواردی آگاه کند که مستلزم افشا در صورتهای مالی میباشد.

حقالزحمه حسابرسی سالانه شرکت بطور کامل در حسابهای سال پس از دوره مورد رسیدگی منعکس است، اما تامین ذخیره بابت سایر خدمات حسابداری ارایه شدهای که از تاریخ ترازنامه صورتحساب نشده است نیز مفید بنظر میرسد.

چگونگی ارایه در ترازنامه

هزینه‌های تحقق یافته پرداخت نشده- بهره، مالیات، اجاره و حقوق  و دستمزد- در بخش بدهیهای جاری ترازنامه و، گاه.، تحقق یک سرفصل  و بطور یکجا ارایه میشود.

مالیات بردرآمد پرداختی ممکن است بدان اندازه با اهمیت باشد که ارایه جداگانه آن در ترازنامه ضرورت یابد. مالیاتهای انتقالی به دورههای آتی که از وصول مالیاتها ناشی میشود، درصورت ارتباط با داراییهای جاری باید در بدهیها ی جاری طبقهبندی گرددند، درغیراین صورت، مالیاتهای انتقالی به دورههای آتی در بدهی‌های بلند مدت طبقهبندی میشود.

زمان رسیدگی

نوع و ماهیت و مبلغ حسابهای پرداختی تجاری میتواند ظرف چندهفته، بطور کلی تغییر کند، درنتیجه، رسیدگیهای حسابرسان زمانی میتواند اثربخشی را داشته باشد که این گونه بدهیهای کاملا تغییرپذیر، بلافاصله پس از تاریخ ترازنامه مورد بازبینی قرار گیرد.

جزییات موردنیاز ومحدودیت زمانی :

مقدارجزییات لازم درحسابرسی یک قسمت وتعدادساعات کاری موجود،مقدارکاری راکه حسابرسان می‌توانند درهردوره زمانی انجام دهندمحدودمی کنند.حسابرسان به دلیل محدودیتهای ناشی ازترکیب حجم زیادجزییات وکمبودنیروی کارحسابرسی،اغلب قسمتهای موردنیازراچنان مشخص می‌کنندکه کارحسابرسی آنهارابتواننددرمحدوده معینی اززمان انجام دهند.تصمیم گیری دراین رابطه به منافع مورد انتظارسازمان ازتخصیص ساعات بستگی دارد.

توجه مدیریت :

یکی ازعوامل تعیین کننده این که چه چیزی بایدحسابرسی شود،توجه ونظرمدیریت است.این توجه ممکن است به یک واحدمشخص ازسازمان مربوط شود مثل وظایف گوناگون حسابداری یادایره کارگزینی ودرمواردی دیگرتوجه مدیریت ممکن است به جنبه‌هایی از سازمان معطوف شودکه به روشنی نتوان آن راشناسایی کردمثل مدیریت اطلاعات یاروابط کارگری.

واحدهای عملیاتی سازمان:

درهرواحدعملیاتی سازمان،فعالیتهای خاصی ازسازمان اجرامی شود.به طورمثال وظایف متداول دریک موسسه خدماتی شامل بازاریابی،مدیریت مالی،حسابداری،کارگزینی،مدیریت تجهیزات وواحدخدمات خاصی است که موسسه به آن می‌پردازدکه هریک ازاین وظایف به زیرمجموعه‌هایی تقسیم میشود.هرکدام ازاین فعالیتهای سازمانی به آسانی به یک قسمت قابل حسابرسی تبدیل می‌شود.

راه مشابه دیگری که برای تشخیص قسمت موردرسیدگی وجوددارد،مدیریت پروژه است.درهرسازمانی پروژه‌های فراوانی مانندپروژه‌های ساختمانی،تحقیقاتی وغیره می‌تواندوجودداشته باشد.

چرخه‌های معاملات ورویدادها:

حسابرس مستقل فعالیتهای سازمانهارامعمولابه شکل پنج چرخه کلی به هم تنیده به نام چرخه معاملات می‌بیند.این پنج چرخه کلی شامل تحصیل سرمایه،خریدهاوپرداختها،نیروی کار،مدیریت انباروبازاریابی وفروش است،که هریک ازاین چرخه‌های معاملات فعالیتهای عملیاتی گوناگونی رادربرمی گیرد.

مراکز تصمیم گیری:

عامل اصلی دراین شیوه شناسایی قسمتهابرای حسابرسی،اثرگذاری تصمیم است.کانون توجه،تصمیم‌های اصلی است که آثارعمده ای برسازمان دارد.

ازهشت عامل مورداستفاده برای تشخیص قسمتهای قابل حسابرسی هیچ یک به تنهایی نمی توانداستراتژی مطلوب رابرای انتخاب قسمتهافراهم کند.بلکه بیشترواحدهای حسابرسی همه این عوامل راپیش ازانتخاب یک استراتژی بخصوص موردتوجه قرارمی دهند.

حسابرسان شرکت را هر ساله به 3 شکل مختلف تقسیم میکنند:

1) بر حسب واحد‌های عملیاتی

2) بر حسب چرخه‌های معاملات و رویدادها

3) بر حسب مراکز تصمیم گیری

که این کارهای بزرگ حسابرسی میتواند بیش از 3000 ساعت برای تکمیل شدن نیاز داشته باشد.

انواع فعالیت‌های قابل حسابرسی:

1)سیاستهارویه‌ها و طرز کارها

2)مراکز هزینه مراکز سود و مراکز سرمایه گذاری

3)مانده‌های حسابهای دفتر کل

4)سیستم اطلاعاتی (دستی و کامپوتری)

5)قراردادها و برنامه‌های عمده

6)واحد‌های عملیاتی چون خطوط تولید یا ارائه خدمات

7)وظایف چون دایره‌های خدمات کامپیوتری  خرید بازاریابی تولید تامین مالی حسابداری و منابع انسانی

8)سیستم‌های معاملات مربوط به فعالیت‌های مربوط به فعالیت‌ها چون فروش وصول خرید پرداختهای نقدی موجودیها و حسابداری صنعتی تولید خزانه داری حقوق و دستمزد و داراییهای سرمایه ای

9)صورت‌های مالی

10)قوانین و مقررات

حسابرسان داخلی پس از تدوین استراتژی مربوط  به شناسایی  قسمتهای قابل حسابرسی به تقسیم سازمان به قسمت‌های قابل حسابرسی می‌پردازند

حاصل این فرآیند لیستی عموما طولانی از قسمت‌های قابل حسابرسی است

مثال:شرکت سرزمین چوب دارای دو دایره اصلی چوب بری و  تولید کاغذ است

مدیریت شرکت سرزمین چوب با این دو دایره ی چنان برخورد میکند که گویی دو شرکت مستقل از یکدیگرند .

این دو دایره چنان سازماندهی شده اند که حسابداری مدیریت عملیات و کارگزینی خود  را دارد.

مرتب کردن قسمتهای قابل حسابرسی بر اساس اولویت (خطر)

مهمترین عامل در رده بندی قسمتهای قابل رسیدگی خطر نسبی آنهاست.

چه منابع اطلاعاتی می‌تواند به این فرایند یاری رساند؟

1.مدیریت و اعضای هیات مدیره

2.کارکنان واحد حسابرسی داخلی

3.حسابرسان مستقل

4.قوانین و مقررات

5.تجزیه و تحلیل اطلاعات مالی و عملیاتی

6.گزارشهای حسابرسی دردوره‌های پیش

7.روندهای صنعتی و اقتصادی

نکته :بدیهی است که اگر در وضعیتها تغییری ایجاد شود،الویتهای حسابرسی نیز تغییر کرده و به سبب ضرورت بررسی الویتهای تعیین شده حسابرسی در فواصل زمانی کوتاه می‌شود.

طبق پژوهشهای به عمل آمده نشان داده شده است که نه تنها عوامل بالا در مقایسه نسبی خطر مربوط به فعالیتهای گوناگون دخیلند بلکه 18 عامل خطر نام برده می‌شود که از دیدگاه حسابرسان داخلی با اهمیت است این عوامل به ترتیب اهمیت به این صورت آمده است:

1.کیفیت سیستم کنترل داخلی قسمت مورد رسیدگی

2.صلاحیت و کاردانی مدیریت

3.درستکاری مدیریت

4.اندازه واحد مورد رسیدگی(درآمدها و داراییها)

5.تغییرات اخیر در سیستم حسابداری

6.پیچیدگی عملیات

7.تغییرات اخیر در کارکنان

8.قابلیت نقد شدن داراییها

9.وضعیت نا به سامان اقتصادی قسمت

10.رشد سریع

11.میزان استفاده از کامپیوتر در قسمت

12.گذشت زمان از حسابرسی قبلی

13.میزان فشار وارده بر مدیریت برای رسیدن به هدفها

14.میزان مقررات دولتی

15.سطح روحیه کارکنان

16.میزان حسابرسی توسط حسابرسان مستقل(حسابرسان برون سازمانی)

17.تبلیغات سوء/بازیهای سیاسی

18.فاصله مکانی از دفتر مرکزی.

بیانیه  استانداردهای حسابرسی داخلی شماره ی 9:برآورد خطر:

1-جواخلاقی مدیریت وفشارهای وارده بران برای رسیدن به اهداف .

2-صلاحیت  وکاردانی –کفایت ودرستکاری کارکنان.

3-میزان داراییها قابلیت تبدیل به نقد-داراییها-وحجم معاملات ورویدادهای مالی .

4-اوضاع مالی واقتصادی .

5-شرایط رقابتی .

6-پیچیدگی یاناپایداری فعالیت‌ها

راه‌های گوناگونی برای دخالت دادن غوامل مختلف خطر برای تصمیم گیری دربار ه ی ترتیب-یا اولویت -لازم  وجود دارد:

1-انتخاب 5عامل خطربرای هرقسمت سازمان

2-امتیازبندی هر قسمت بر اساس تک تک عوامل.

3-جمع امتیاز‌های هر قسمت رابه منظور تعیین امتیاز محاسبه کنید .

4-قسمتهارابرحسب جمع امتیاز انهارا مرتب کنید.

حسابرسان در مواردی که بین جمع امتیازها همبستگی وجود دارد سایر عوامل خطر را نیز برای مرتب کردن قسمتها مورد توجه قرار میدهند.

در بیشتر سازمانها برای مرتب کردن قسمتهای قابل حسابرسی استفاده میشود که کمتر منظم وسیستماتیک است.معمولا حسابرسان وگاه مدیریت به دور هم گرد میایند تاقسمتهای قابل حسابرسی وخطرهای قیاسی انها را بطور غیر رسمی مورد توجه قرار دهند.

بدیهی است که حسابرسان میتوانند هر عامل خطری را شامل انهایی که ذدر استانداردها امده است وفکر می‌کنند مناسب اوضاع است انتخاب کنند.

کار دیگری که میتوانند به این فرایند کمک کند تهیه شرح توجیهی ومختصر هر اولویت بندی است این کارزمانی به درد بخور است که در مورد برخی قضاوتها پرسشی مطرح میشود.اما عیب این کار حجم زیاد ان در سازمانهای بزرگ است.

اقداماتی که در جدول حسابرسی انجام می‌شود.

جدول حسابرسی

خلاصه 251 تا 254

در یک چرخه برنامه ریزی یک ساله انجام دادن حسابرسی قسمت قابل حسابرسی دیگری امکان ناپذیر است ولی همه ی قسمت حسابرسان بعد بر حسب عوامل خطر شان اولویت بندی می‌شوند. و اولویت‌ها احتمالا تغییر خواهند کرد و ترتیب حسابرسی‌ها متفاوت خواهد بود و چنانچه قسمتی در جدول حسابرسی هر ساله در آخر لیست قرار گیرد حسابرسان ممکن است بخواهند عملیات آن را در 5 یا 10 سال یکبار بررسی کنند و کار دیگری که باید در جدول کار حسابرسی منظور شود رسیدگی به خود واحد حسابرسی داخلی است این رسیدگی گاه به صورت خود سنجشی توسط حسابرسان داخلی و گاه به صورت همبشیان و توسط گروهی از بیرون از سازمان انجام می‌شود و این بررسی استاندارد کلی حسابرسی ذاخلی هر 3 سال یکبار انجام می‌شود.

و فرآیند انتخاب قسمت‌ها برای حسابرسی در این نقطه پایان می‌پذیرد.

حسابرسی به در خواست مدیریت یا هیئت مدیره

در موارد زیادی پیش می‌آید که مدیریت سازمان انجام شدن حسابرسی خاصی را از حسابرسان داخلی می‌خواهد. این درخواست در مواقعی است که مدیریت سازمان نگران جنبه‌های خاصی از عملکرد و عملیات سازمان است واین نگرانی احتمالا ناشی از ازدست رفتن کنترل جنبه‌هایی از عملیات است و حسابرس هم به دلیل خط به مدیریت پاسخ مثبت می‌دهد اما اگر پر خطر بودن زمینه درخواستی مشخص نباشد به گفتگوی حسابرس و مدیریت می‌انجامد. اما اگر حسابرس زیر نظر هیئت مدیره باشد از قدرت و نفوذ بیشتری برخوردار است اما در هر صورت حسابرس باید همواره موظف به پذیرش درخواست هستند برای مثال مدیریت شرکت سرزمین چوب از وجود یک فناوری جدید کامپیوتری با خبر شده که بنا به ادعای فروشنده با کاهش هزینه و افزایش تولید سود را افزایش می‌دهد هر چه که فناوری جدید مدیریت را تحریک کرده کرده بود اما در حدود اثر این تغییر به کنترل‌های تولیدی نگرانی‌های جدی وجود داشت به همین دلیی از همه ی حسابرسان خواسته شد تا با کمک مهندسان شرکت کنترلهای تولید موجود را در مورد ماشین آلات مورد استفاده در کارخانه به خود اخص مورد ارزیابی قرار دهند اما در این ارزیابی اشکالاتی اساسی وجود داشت برای مثال کارخانه تخته چنه دیبی را به قسمت‌های کوچکی در حد ماشین بخصوص ذر آن تقسیم نکرده بودند بویژه هرچه جایگزین کردن احتمالی یک ماشین بود در نتیجه که حسابرسی بخصوصی را در برنامه ریزی خود مد نظر گرفته بودند.

حسابرسی به در خواست قسمت مورد رسیدگی:

بسیاری اوقات قسمت‌های مورد رسیدگی غیر ممکن است نگرانیهایی درباره عملیات خود داشته باشند و در مواردی که روابط به حسابرسان داخلی و خدمت مورد رسیدگی خوب باشد حسابرسان داخلی حکومت تصمیم بگیرند حسابرسی درخواستی را انجام دهندتصمیم کل درباره ی توقف  یا قطع جدول کار حسابرسی به خطر مشاهده شده بستگی دارد.

در یک جدول حسابرسی جمع امتیاز خطر بیشتر به زودتر انجام شدن حسابرسی می‌انجامد و جمع امتیاز کمتر معمولا به دیرتر انجام شدن حسابرسی می‌انجامد یا در برخی موارد به پذیرفتن حسابرسی توسط حسابرسان می‌انجامد.

حسابرسان پس از تعیین موضوع حسابررسی به تدارک انجام حسابررسی می‌پردازند( برنامه ریزی حسابررسی ) تدارک حسابررسی شامل موارد زیر است :

* تعیین هدف‌های حسابررسی و دامنه رسیدگی .

* انتخاب اعضای گروه حسابررسی و سایر منابع لازم.

* تهیه برنامه مقدماتی حسابررسی.

* دریافت مجوز انجام حسابررسی.

این استاندارد، بررسی محلی را ( که ما آن را بررسی ” مقدماتی ” یا اولیه ” می‌نامیده ایم ) نیز به عنوان مرحلا برنامه ریزی یا تدارک کار حسابداری، مطرح می‌کند از آنجا که این گونه بررسی‌ها، اطلاعات ارزشمندی را درباره عملیات جاری قسمت موردرسیدگی در اختیار قرار می‌دهد، ما آن را بیشتر به عنوان گام اولیه حسابرسی مطرح می‌کنیم تا یک اقدام تدارکاتی .

تعیین هدف‌های حسابرسی و دامنه رسیدگی  :

تدارکات حسابرسی از آنجایی شروع می‌شود که حسابرسان تعیین می‌کنند چه می‌خواهند بدست آورند و کدام جنبه‌های عملیات سازمان باید مورد رسیدگی قرار گیرد، ( دامنه رسیدگی ) مقرر می‌دارد :

دامنه حسابرسی داخلی رسیدگی و ارزیابی کفایت و اثر بخشی سیستم کنترل داخلی و کیفیت عملکرد در بر گیرد.

تعیین هدف‌های حسابرسی:

واژه‌های اصلی که هدف‌های حسابرسی را شناسایی می‌کنند، رسیدگی و ارزیابی است سه نوع اصلی رسیدگی یا حسابرسی وجود دارد .

نوع اول : “بررسی” که شامل انجام کار‌های گوناگونی است برای توصیف قسمت مورد رسیدگی و کمک به شناخت آن .

نمونه‌هایی از اهداف بررسی:

* تجزیه و تحلیل اجزای تشکیل دهنده سبد سرمایه گذاری شرکت

* مکان یابی همه کامپیوتر‌های دفتر مرکزی و توصیف چگونگی استفاده از آنها

نوع دوم: “رعایت “سیاستها، برنامه‌ها، روش‌ها، قوانین و مقررات توسط قسمت مورد رسیدگی .

نمونه‌هایی از اهداف رعایت:

* تعیین رعایت قوانین کار کشور محل شعبه خارجی شرکت توسط آن شعبه

* پی جویی رعایت استاندارد‌های کنترل کیفیت در موجودر کالای ساخته شده

* تعیین رعایت سیاست‌ها ی شرکت درباره لزوم بررسی مراحل تولید تامین کنندگان مواد و کالا توسط دایره خرید.

از حسابرسان  برای ” ارزیابی” عملیات قسمت مورد رسیدگی نیز دعوت می‌شود. گرچه همه حسابرسی‌ها لزوماً به ارزیابی نیاز ندارند اما، بیشتر آنها مستلزم قضاوت حسابرس درباره کیفیت می‌باشد. حتی در مواردی هم که هدف حسابرسی مشخص شده ضرورت ارزیابی را به صراحت مطرح نمی کند.

در ادامه مثال پیش، حسابرسان پس از شناسایی محل کامپیوترهای دفتر مرکزی و درک چگونگی استفاده از آنها، احتمالا ً جنبه‌های گوناگونی از یافته‌های خود را ارزیابی می‌کنند  احتمالا ً شیوه‌های خرید، کارایی و اثر بخشی استفاده از کامپیوتر‌ها و آموزش کارکنان برای استفاده از این کامپیوتر‌ها .

مثالی دیگر، حسابرسان پس از آنکه میزان رعایت سیاست‌های شرکت را توسط دایره خرید درباره دریافت استعلام از فروشندگان مورد تایید تعیین کردند به ارزیابی کیفیت عملکرد خواهند پرداخت. حسابرسان ممکن است مناسب بودن سیاست‌های حاکم بر این روش‌ها را نیز ارزیابی کنند.

هدف‌های حسابرسی را می‌توان بر حسب دامنه رسیدگی، به طور کلی یا جزیی بیان کرد . صرف نظر از کلی یا جزیی بودن بیان کردن هدف‌های حسابرسی، هدف‌ها باید مستقیماً به خطر سازمانی مربوط باشد.برای مثال، هدف حسابرسی تعیین رعایت شدن استاندارد‌های کنترل کیفیت در کالای ساخته شده، مستقیماً به توانایی شرکت در دستیابی به هدف‌های فروش و درآمد مربوط می‌شود. به علاوه، برای هر حسابرسی می‌توان ترکیبی از هدف‌های بررسی، رعایت و ارزیابی را تعیین کرد.

محدود کردن هدف‌های هر حسابرسی بر تعدادد ساعاتی اثر میگذارد که باید به کار حسابرسی اختصاص یابد. برای مثال بررسی به مراتب ساعات کمتری کار می‌برد تا انجام دادن بررسی و آزمون‌های رعایت. هنگامی که حسابرسان تصمیم می‌گیرند کار حسابرسی را محدود کنند باید دیگر فعالیت‌های لازم  برای گنجانیدن در طرح حسابرسی را دوباره تعیین کنند. هر چه حسابرسی در مدت کمتری انجام شود، ساعات بیشتری را برای اجرای سایر فعالیت‌ها آزاد می‌کند.

نوشتن هدف‌های حسابرسی از اهمیت زیادی برخوردار است. به نگارش در آوردن هدف‌های حسابرسی، درک بهتری را از کارهایی که باید انجام شود، فراهم می‌آورد ; به انتقال این اطلاعات به اعضای گروه جسابرسی کمک می‌کند، بررسی مدیریت را آسان تر می‌نماید و الزامات مستند کردن را بر آورده می‌کند.

اهداف کلی و خاص حسابرسی:

درباره بررسی، رعایت و ارزیابی را می‌توانیم هدف‌های کلی حسابرسی بنامیم . حسابرسان معمولا برای هر هدف کلی حسابرسی، هدف‌های خاص حسابرسی نیز تعیین می‌کنند. برای مثال، یکی از اهداف کلی حسابرسی می‌تواند تعیین میزان رعایت مقررات دولتی باشد. این مقررات ممکن است چند بخش داشته باشد و هدف خاصی را برای هر بخش آن بتوان نوشت.

به علاوه حسابرسان می‌توانند برای هر جنبه کار حسابرسی، هدف یا اهداف خاص حسابرسی بنویسند. تا کنون نحوه خاصی برای نوشتن هدف‌های خاص حسابرسی پدید نیامده است اما، حسابرسان، این اهداف خاص حسابرسی را کمک شایانی به تمرکز استراتژی و روش‌های حسابرسی یافته اند.

دامنه رسیدگی:

دامنه رسیدگی حسابرسی دو جنبه دارد :

1. آن بخش از سازمان که مورد رسیدگی قرار می‌گیرد (دامنه توجه حسابرسی)

2. حسابرسان برای حسابرسی آن چه کار می‌کنند.( دامنه کار حسابرسی )

چیزی را که حسابرسان  مورد رسیدگی و ارزیابی قرار می‌دهند  مشخص می‌کند.

واژه‌های اصلی در ارتباط با دامنه ( رسیدگی ) عبارت است از کفایت، اثر بخشی، سیستم کنترل داخلی و کیفیت عملکرد.

دامنه رسیدگی را می‌توانیم با تغییر اندک در این واژ‌ها بگوییم شامل موارد زیر است:

* کفایت سیستم کنترل داخلی سازمان

* اثر بخشی سیستم کنترل داخلی سازمان

* کیفیت عملکرد در ایفای مسیولیت‌های محول

کفایت، به طراحی سیستم کنترل داخلی اشاره دارد. از حسابرسان خواسته می‌شود طراحی سیستم‌های برقرار شده توسط مدیریت را رسیدگی و ارزیابی کنند. طراحی به معنای چگونگی اعمال مورد انتظار سیستم کنترل داخلی است. نگرانی اصلی و اولیه حسابرسان از این است که کنترل‌های کافی برای پیشگیری، کشف و اصلاح ( اشتباهات و تحریف‌های با اهمیت و اطمینان دادن از بر آورده شدن هدف‌ها و آرمان‌های سازمان ) در طراحی ( سیستم کنترل داخلی ) منظور نشده باشد.

چندین جنبه طراحی سیستم کنترل داخلی را مشخص می‌کند که باید مورد رسیدگی قرار گیرد: هدف‌ها و آرمان‌های سازمان، روابط متقابل اجرای گوناگون سازمانی و عملیاتی به عنوان جزیی جدایی ناپذیر از سیستم، کنترل‌های داخلی و اثر بخشی، کارایی و صرفه اقتصادی سیستم ( کنترل داخلی.

اثر بخشی، سیستم کنترل داخلی به “میزان رعایت روش‌های اصلی کنترل (داخلی) … و سیستمی اثربخش است که از دیدگاه حسابرسان، طبق مقاصد مدیریت عمل کند. ” اشاره دارد.

بدیهی است که سیستم کنترل داخلی ممکن است به خوبی طراحی شده باشد اما، سازمان به خوبی از سیستم پیروی نکند. از سوی دیگر، برخی سیستم‌ها ممکن است به خوبی طراحی نشده باشد اما، کارکنان سازمان جبران نارسایی طراحی را بکنند و محیط کنترلی خوبی را بوجود آورند.

چندین جنبه رسیدگی به اثر بخشی کنترل‌های داخلی را مطرح می‌کند. حسابرسان طرز اداره امور توسط مدیریت را رسیدگی می‌کنند. این اداره امور شامل صدور مجوز، مستندات و کنترل فعالیتها بطور درست و مناسب و مقایسه ادواری عملکرد واقعی با پیش بینی‌هاست . همچنین حسابرسی عملکرد واقعی، کنترل‌های خاص و عملکرد مدیریت را در زمینه‌های برنامه ریزی، سازماندهی و هدایت امور، توصیه می‌کند.

کیفیت عملکرد به این موضوع اشاره دارد که مدیریت تا چه اندازه به هدف‌ها و آرمان‌های تعیین شده دست می‌یابد . حسابرسان در بسیاری از موارد با تامین اطلاعات مربوط به دستیابی تک تک قسمت‌های سازمانی به هدف‌ها و آرمان‌های سازمان، به مدیریت کمک می‌کند . آنچه که بیش از هر چیز حائز اهمیت می‌باشد این است که اجزای یک سازمان چنان هماهنگ با یکدیگر کار کنند که هدف‌ها و آرمان‌های کلی سازمان قابل دسترس شود.

حسابرسان در تعیین دامنه یک حسابرسی،   هدف‌های اولیه سیستم کنترل داخلی را به شرح زیر در نظر می‌گیرند:

1. اطمینان یافتن از قابلیت اعتماد و جامعیت اطلاعات

2. تشویق کارکنان به رعایت سیاست‌ها، برنامه‌ها، روش‌ها، قوانین و مقررات

3. اطمینان یافتن از حفاظت دارایی‌ها

4. تشویق کارکنان به استفاده اقتصادی و کارآمد از منابع

5. اطمینان یافتن از دستیابی به هدف‌ها و آرمان‌های تعیین شده برای عملیات  یا برنامه‌ها

برنامه‌های حسابرسی،قسمت موردرسیدگی وتاریخ اجرای حسابرسی رانشان میدهد.عبارت “برنامه حسابرسی” نیزروی ان درج شده است وتصویب ان توسط مدیریت حسابرسی وتاریخ تصویب رانیز نشان میدهد.

دراین برنامه ستونهایی برای نشان دادن روشهایی که دردرهرمرحله ازحسابرسی باید انجام شود،نام حسابرس اجراکننده روشها، تاریخ تکمیل هرروش وعطف به کاربرگهای مرتبط باروشهای گوناگون حسابرسی، پیش بینی شده است.اخرین ستون،ملاحظات،برای درج نکات مربوط به مراحل وروشهای گوناگون حسابرسی است.برای مثال فرض کنیدکه سرپرست گروه به هردلیل تصمیم بگیرد حسابرسان را جابه جاکند یابخواهد برخی ازروشهااجرانشود.توضیض لازم رادراین باره درستون ملاحظات یادداشت میکند.

اگاه کردن قسمت مورد رسیدگی از اجرای حسابرسی

حسابرسان پیش ازشروع حسابرسی باید به قسمت موردرسیدگی اطلاع دهندکه حسابرسی قراراست انجام شود،کی شروع خواهدشد وهدف‌هاکدامند.حسابرسان بایدفهرستی ازجدولها مدارک ودیگراطلاعات موردنیازشان رابه قسمت مورد رسیدگی ارائه کنندکه ان قسمت بایدبرای شروع حسابرسی اماده کرده باشد. دراین فهرست ممکن است کارکنانی راکه بایدباانان گفتگو شود مشخص کنند.حسابرسان بایدمدیریت ارشدقسمت موردرسیدگی وکمیته حسابرسی رانیز اززمان اجرای حسابرسی ومقصود ازان اگاه کنند.حسابرسان همچنین بایدروشها ونحوه گزارشگری موردنظر وچگونگی پیگیری ان رانیز توصیف کنند.

این گونه تماسها هم رعایت ادب است وهم عرف حرفه.حسابرسان نبایدمخل عملیات سازمانشان شوند.  حسابرسان باید حسابرسیهای خودراچنین برنامه ریزی کنند که عملیات جاری سازمان تا حدممکن به روال عادی انجام پذیرد.پنین اگاهی ای سبب میشود قسمت موردرسیدگی بتواندبرای حسابرسی شدن  اماده شود،مدارک لازم راگرداوری کند جدولهای موردنیازراتهیه کند وبه ان دسته ازکارکنانش که بیشتردرگیرخواهندشدهشدار دهد.

برای مثال اگرقسمت موردرسیدگی ازاجرای حسابرسی به موقع اگاه شده باشداحتمالاخواهند توانست پروزه بخصوصی راکه به توجه کامل مدیریت وکارکنان نیازدارد تاپس ازاجرای حسابرسی به تاخیراندازد.گاه قسمت موردرسیدگی ممکن است به منظورقطع نشدن عملیات برنامه ریزی شده اش ازحسابرسان بخواهدکه حسابرسی را به زمان دیگری موکول کنند.دراین گونه مواردحسابرسان یاکارحسابرسی  رابه تعویق می‌اندازندیابه زمینه‌هایی میپردازندکه کمترین خلل را دراجرای ان کارهای خاص بوجودمیاورد.

چنانچه حسابرسان احساس کنند که قسمت موردرسیدگی کوشش میکند ازحسابرسی شدن جلوگیری کند حسابرسان ممکن است که تصمیم بگیرندحسابرسی راانجام دهند.دراین گونه موارد حسابرسان به قسمت موردرسیدگی اطلاع خواهندداد که حسابرسی انجام خواهد شد.حسابرسان به منظوررعایت ادب هم که شده تاییدقسمت موردرسیدگی رادریافت خواهندکرد،هرچندبه این تاییدنیازی نیست.اماچنین مواردی به ندرت پیش می‌اید،چون حسابرسان بطورمعمول موفق میشوندفعالیت خودراچنان باقسمت موردرسیدگی هماهنگ کنندکه هم عملیات حسابرسی وهم عملیات موردرسیدگی به خوبی انجام شود.

گاه حسابرسان به این نتیجه میرسندکه حسابرسی بایدبطورسرزده انجام شود.دلیل اصلی این است که حسابرسان احتمال میدهند که مدیریت یاکارکنان مرتبط باعملیات موردرسیدگی  ممکن است چیزی راازانهاپنهان کنند.دراینگونه حسابرسی، حسابرسان  انجام  حسابرسی رابه قسمت موردرسیدگی اطلاع نمیدهندهرپندممکن است مدیریت ارشدسازمان وکمیته حسابرسی راازاین امراگاه کنند.

بطورخلاصه جنبه‌های اصلی تماس مقدماتی به شرح زیراست:

حسابرسان قسمت موردرسیدگی رااگاه میکنند.

حسابرسان مقامات بالاترازقسمت موردرسیدگی وکمیته حسابرسی  رااگاه میکنند.

قسمت موردرسیدگی اطلاعات موردنیازراگرداوری وعملیات خودراچنان برنامه ریزی  میکندکه کارحسابرسی برابربرنامه به اسانی انجام شود.

حسابرسان برای این گونه تماسها ازنامه یا یادداشت بین دوایر استفاده میکنند.دربیشترموارد حسابرسان علاوه براین کار یاتلفنی یاحضوری بامدیریت قسمت موردرسیدگی تماس میگیرند تااین فعالیت‌های مقدماتی راهماهنگ کنند.درمواردی که قسمت موردرسیدگی دربرابرانجام حسابرسی مقاومت میکند،حسابرسان یامقررات حسابرسی رابه ان تذکرمیدهند یامجوزودستورکتبی مدیریت ارشدسازمان رابرای انجام دادن حسابرسی دریافت میکنند.خوشبختانه رخ دادن چنین مواردی بسیارنادرست است،هرچندکه این ابزار برای مواردضروری دراختیارحسابرسان میباشد.

تعیین این که نتایج حسابرسی،چگونه،کی وبه چه کسی بایدگزارش شود.

حسابرسان باتوجه به اینکه کارحسابرسی به منظورارائه گزارش انجام میشود ازهمان ابتدای کار به فکرگزارش کار میباشند.بدیهی است که دانستن اینکه چه جزییاتی درگزارش نهایی خواهد امددراین مرحله امکان پذیر نیست.اما حسابرسان بادانشی که از ماهیت کار وخطر‌های ان، هدف ودامنه حسابرسی،هرم مدیریت ذیعلاقه ونتایج حسابرسیهای گذشته دارند میتوانند چارچوب کلی گزارش را تعیین نمایند.

تقریبا هرحسابرسی هم به ارائه شفاهی نتایج حسابرسی،به چگونگی این ارتباط وگزارش نیز میپردازند.

دریافت مجوز اجرای حسابرسی

مجوز انجام شدن حسابرسی اساسا به سه راه داده میشود.یکی،کمیته حسابرسی پس ازتکمیل جدول زمانبندی حسابرسیها برای یک دوره بودجه ای،جدول مزبوررابررسی  واجازه حسابرسی ان دوره راصادر میکنند.درسازمانهایی که گزارش حسابرس (داخلی) به مدیریت اجرایی ارائه میشود،صدورمجوز به عهده همان سطح مدیریت است که گزارش ان به کمیته حسابرسی یاهیات مدیره ارائه میگردد.

دیگری،مجوزهریک ازموارد حسابرسی توسط مدیریت یا هیات مدیره برحسب ان که حسابرس به کدام یک گزارش میدهد صادرمیشود. چنین مجوزی معمولا درمواردی صادر میشود که حسابرسان به منظوراجرای یک حسابرسی ویزه ناگذیر میشوندیک حسابرسی برنامه ریزی شده را قطع کنند یااینکه مجوزکلی برای جدول زمانبندی صادر نشده است.این گونه مجوزهای تک موردی به ویزه درمواردی مناسب است وکاربرد دارد که احتمال خلافکاری وجوددارد وممکن است مقامات قضایی نیز درگیران شوند.مواردی که مدارک بسیارحساس شرکت باید موردبررسی قرار گیرد.

سومین راه،صدورمجوز توسط واحدحسابرسی داخلی است.رئیس حسابرسی داخلی معمولا هرحسابرسی را پیش از شروع ان تصویب میکند.رییس حسابرسی  داخلی، کارهای مقدماتی انجام شده باتوجه ویزه به هدفها ودامنه حسابرسی، اعضای گروه حسابرسی، بودجه زمانی تخصیص یافته به این کارحسابرسی وبرنامه مقدماتی حسابرسی بررسی میکند.

به خاطرداریدکه بزرگترین خطری که حسابرسان را تهدید میکند ازدست رفتن استقلال انان است.چنانچه قرارباشدهیات مدیره یامدیریت ارشد سازمان بخواهند درتصمیم گیری حسابرسان نسبت به انتخاب حسابرسیها دخالت نابه جابکنند،احتمال این بوجود می‌اید که حسابرسان، استقلال لازم برای انجام کارشان به گونه ای از دست بدهند،مدیریت وهیات مدیره سازمان بیشترباهدف کسب اگاهی  برنامه کاری حسابرسان را بررسی میکنندتاصرف دادن اجازه  انجام کار.

درمواردی که مدیریت یا هیات مدیره سازمان باانتخاب قسمتها برای حسابرسی مخالفت میکنند ممکن است ازحسابرسان بخواهندکه برنامه کاری خودرا تغییر دهند.اما،زمانی که مدیریت یاهیات مدیره سازمان تلاش میکندحسابرسان راازانجام دادن یک کاربخصوص حسابرسی  باز دارد،حسابرسان بایداین کوشش را به منزله زنگ خطر تلقی وبرای انجام دادن ان کارحسابرسی پافشاری کنند.عامل تمیزدهنده این دوحالت این است که ایااولویت مدیریت یا هیات مدیره با اولویت حسابرسان متفاوت است یااینکه مدیریت یاهیات مدیره کوشش در پنهان داشتن چیزی دارند.تفاوت دراولویتها ممکن است که سبب شود حسابرسان، برنامه کاری خودرا تغییر دهند.اما کوشش برای پیشگیری ازانجام شدن حسابرسی،خنثی کردن تلاش حسابرسان است ;وحسابرسان باید دربرابر ان ایستادگی کنند.

نتیجه گیری

مانند هرفعالیتی، تدارک اولیه خوب ومناسب سبب میشود بقیه کارها بهترو اسانترانجام شود.تجربه بیشتر حسابرسان داخلی نیز نشان میدهدکه هرگاه تدارک کافی برای کارشان ندیده اند،بادشواریهایی روبرو شده اند.اینگونه حسابرسی‌ها عموما بیشتر زمانبراست،واحتمال برخورد باقسمت مورد رسیدگی نیز وجود دارد.ازسوی دیگر،تدارک اولیه خوب وکافی ازاین دشواریها پیشگیری میکند ودر واقع،سبب میشود کارباکیفیت بالاتری در زمان کوتاهتری انجام پذیرد.

بررسی مقدماتی

بررسی مقدماتی به دنبال برنامه ریزی حسابرسی است . تفاوت این دو در این است که بررسی مقدماتی در محل قسمت مورد رسیدگی انجام می‌شود . بررسی مقدماتی به حسابرسان امکان می‌دهد تا بتوانند اطلاعات اولیه را در محل مورد نظر به دست آورند، همچنین می‌توانند اطلاعاتی جدیدی را که در مرحله برنامه ریزی حسابرسی در اختیار نداشتند به دست آورند و پیشنهادهای قسمت مورد رسیدگی را ارزیابی نمایند .

بررسی مقدماتی شامل 5 نوع فعالیت بررسی است :

1 ) نشست اولیه                2 ) بازدید از قسمت مورد رسیدگی      3 ) مطالعه مدارک و مستندات

4 ) تهیه شرح نوشته قسمت مورد رسیدگی         5 ) بررسیهای تحلیلی

1 ) نشست اولیه

حسابرسان برای برگزاری این نشست با قسمت مورد رسیدگی تماس می‌گیرند و زمان برگزاری نشست را اعلام می‌کنند . در این نشست اعضای گروه حسابرسی و مدیریت قسمت مورد رسیدگی شرکت دارند و سرپرست گروه حسابرسی جلسه را اداره می‌کند . اگر قرار باشد مدیر یا مدیران ارشد قسمت مورد رسیدگی در جلسه حاضر باشند، یک مدیر حسابرسی یا رئیس واحد حسابرسی داخلی نیز ممکن است در جلسه حاضر شوند اما به هر حال سرپرست گروه حسابرسی این نشست را اداره می‌کنند .

در این نشست حسابرسان طبق مطالب دستور جلسه گفتگو می‌کنند . این دستور جلسه شامل نحوه انجام حسابرسی، اهداف و مدت زمان تقریبی انجام شدن کار است . حسابرسان داخلی معمولا درباره اینکه چه مدارکی برای بررسی لازم است، با کدام کارکنان گفتگو خواهند کرد و کدام عملیات را مشاهده خواهند کرد را با قسمت مورد رسیدگی مطرح نمی کنند چون در غیر این صورت قسمت مورد رسیدگی می‌تواند بر نتایج اثر بگذارد .

باید توجه شود که جلسه در محدوده زمانی معقول و به طور موثر پایان پذیرد و گفتگو به موضوعات بیرون از دستور جلسه کشیده نشود . همچنین جو حاکم بر نشست باید روحیه احترام حرفه ای باشد، یعنی نه خیلی خودمانی و نه خیلی رسمی و خشک  چراکه اگر جو حاکم خیلی خودمانی باشد، حسابرسان وجهه خود را از دست می‌دهند و اگر خیلی رسمی و خشک حسابرسان دچار دلزدگی از کار می‌شوند .

تعیین زمان و مکان مناسب برای نشست، برگزاری نشست در محیطی آرام می‌تواند در ایجاد جوی مناسب بر نشست موثر باشد .

اهداف نشست اولیه

1 ) جلب روحیه همکاری

2 ) مبادله اطلاعاتی بین حسابرسان

3 ) کسب اطلاعات لازم برای حسابرسی

4 ) ایجاد احساس اعتبار و اطمینان

2 ) بازدید از قسمت مورد رسیدگی

بازدید از قسمت مورد رسیدگی اطلاعاتی را در زمینه تسهیلات، تجهیزات، کارکنان و عملیات قسمت مورد رسیدگی را برای حسابرسان فراهم می‌کند . در این بازدید مدیر قسمت مورد رسیدگی گروه حسابرسان را همراهی می‌کند و درباره عملیات قسمت مورد نظر توضیح مختصری به حسابرسان می‌دهد . اینگونه بازدیدها بسته به بزرگی و کوچکی قسمت مورد رسیدگی از چند دقیقه تا چند ساعت طول می‌کشد .

دربازدید از قسمت مورد نظر حسابرسان باید به فعالیتهای غیر عادی، کارگران بیکار، ضعف تعمیر و نگهداری ماشین آلات و نحوه برخورد کارگران با کارشان وبا یکدیگر و با مدیریت را مورد توجه قرار بدهند .

3 ) مطالعه مدارک ومستندات

مطالعه مدارک در حین بازدید باعث می‌شود تا اطلاعات به روزتری برای حسابرسان فراهم شوند و به این صورت هرگونه تغییر در ساختار سازمانی نشان داده می‌شود . مدارکی که بیش از همه مورد توجه حسابرسان است عبارتند از : شرح روشها، نمودار سازمانی، نمودگرهای عملیات، شرح وظایف و گزارشهای عملکرد را شامل می‌شود .

4 ) تهیه شرح نوشته قسمت مورد رسیدگی

حسابرسان با اطلاعاتی که از نشست اولیه، بازدید و مطالعه مدارک و مستندات به دست می‌آورند قسمت مورد رسیدگی را به طور کتبی تشریح کنند . این تشریح شامل نوشتن توضیحات، محدودیتها، هدفها ی عملیات قسمت مورد رسیدگی، نمودگرها، نمودارهای سازمانی و اطلاعاتی در زمینه عملکرد مالی قسمت مورد رسیدگی می‌شود .

حسابرسان منبع مناسبي براي چنين اطلاعاتي در اختيار دارند. حسابرسان مي توانند اطمينان يابند كه اطلاعات لازم را به ترتيبي بدست مي آورند و مرتب مي كنند كه به بهترين وجه پاسخگو نيازشان است.

بررسي تحليلي يعني عبارت است از : محاسبه نسبتها و تعيين روندها با استفاده از اطلاعات مالي و توليدي، تعيين اين نسبتها و روندها، امكان مقايسه عمليات قسمت مورد رسيدگي را با عملكرد گذشته آن و متوسط‌هاي صنعت و عملكرد ديگر شركتها و ساير قسمتهاي مورد رسيدگي در درون سازمان بوجود مي آورد.

اطلاعات و جزئيات كاربردي آن عبارت است از: بررسي‌هاي تحليلي وقتي اجرا مي شود كه درك بهتر از عمليات قسمت مورد رسيدگي را بطور كمي يا مقداري تأمين مي كند. نوسانها و روندهاي گوناگوني را آشكار مي كند و زمينه‌هاي خاص و بالقوه مخاطره آميز را براي حسابرسان مشخص مي كند. و حسابرسان در تخصيص زمان به زمينه‌هايي كه بيشترين خطر يا بيشترين نگراني را دارد در اولويت قرار مي دهند.

بررسي‌هاي تحليلي به روشهاي گوناگون انجام مي شود، بطور مثال: 1. جمع‌هاي سال جاري را با جمع‌هاي سال گذشته مقايسه كنيد 2. جمع‌هاي سال جاري را تجزيه و به جمع‌هاي اجزاء تشكيل دهنده آن تبديل و اين جمع‌هاي اجزاء را با اقلام مشابه سال پيش مقايسه كنيد 3. نتايج عمليات را با مبالغ بودجه شده مقايسه كنيد 4. روابط بين حسابها را رسيدگي كنيد 5. نسبتهاي مالي و توليدي درصدها و روندها را با متوسط صنعت مقايسه كنيد 5.  رابطه اطلاعات مالي را با اطلاعات توليدي تعيين كنيد 6. نسبتها و درصدها و روندهاي قسمت مورد رسيدگي را با اطلاعات مشابه ساير قسمتهاي سازماني مقايسه كنيد 7. عملكرد سازمان را با اطلاعات اقتصادي مقايسه كنيد  8. اطلاعات مالي و توليدي را براي يافتن اقلام غيرعادي مطالعه كنيد.

يك تمايز بارز بين بررسي تحليلي حسابرسان داخلي و بررسي تحليلي انام شده توسط حسابرسان براي خدمات بررسي در سطح استاندارد شده آن است. حسابرسان مستقل هنگام اجراي بررسي‌هاي تحليلي، مجموعه اي به نسبت استاندارد شده از نسبتهاي مالي، روندها، تجزيه تحليلهاي مقايسه اي را انجام مي دهند. اما حسابرسان داخلي بايد اين معيارهاي بررسي را از جنبه‌هاي گوناگون حسابرسي در نظر بگيرند. حسابرسان داخلي با توجه به ماهيت متفاوت حسابرسي داخلي بايد ضوابط بررسي را متناسب با هر مورد كار حسابرسي تعيين كنيد. بررسي تحليلي از نظر حسابرسان داخلي به همان اندازه ارزشمند است كه براي حسابرسان مستقل، اما ضوابط ويژه حسابرسي داخلي به همان اندازه ضوابط مورد نظر در حسابرسي مستقل قابل پيش بيني است.

بررسي سيستم كنترل داخلي

موارد زير مي تواند مورد توجه حسابرسان قرار گيرد :

1. افزايش هزينه‌هاي آگهي و تبليغات، شامل افزايش نسبت آن به جمع هزينه‌هاي شركت

2. افزايش يا كاهش مرتب درآمدها در طول دوره

3. بالا و پايين شدن شديد درآمد بر حسب هر واحد پول هزينه‌هاي آگهي و تبليغات

4. وجود تغييرات در تغييرات در تركيب مخارج آگهي و تبليغات

5. تفاوت زياد بين الگوي درآمدهاي حاصل از منبع شركتها و سازمانها و درآمد حاصل از منبع افراد

6. افزايش قابل مداخله در پاسخهاي دريافتي از مكاتبه مستقيم با افراد، در حالي كه تعداد پاسخهاي دريافتي از واحدهاي تجاري، ثابت، مانده است.

موارد ذكر شده بالا مي تواند سبب شود كه حسابرسان دليل‌هاي افزايش هزينه‌هاي آگهي و تبليغات كه كاهش شديد بهره وري است بر حسب هر ريال هزينه آگهي و تبليغات و تفاوتهايي كه بين برنامه‌هاي تبليغاتي مربوط به فروش به واحدهاي تجاري و فروش به افراد را مورد رسيدگي قرار دهند.

– حسابرسان پس از رسيدگي ممكن است متوجه شوند كه برخي از اين تفاوتها ناشي از ايجاد تغييرات در سيستم حسابداري و اطلاعاتي يا اشتباهات سيستم مزبور شده است. اين تفاوتها ممكن است نشانه تفاوت بين نتايج واقعي و استراتژي مديريت باشد. حسابرسان قبل از اينكه نتيجه گيري كنند بايد توضيحات را پي جويي و تجزيه و تحليل كنند. و آثار آنرا بر طراحي و كارايي سيستم كنترل داخلي بسنجند.

– به عنوان خلاصه بررسي مقدماتي بطور معمول شامل نشست اوليه، بازديد محل، مطالعه و بررسي مدارك موجود در محل و توصيف عمليات مي باشد كه اغلب شامل بررسي تحليلي، است اين بررسي درك خوبي را براي حسابرسان فراهم مي كند تا بررسي كنترل‌هاي داخلي را عملاً بر آن پايه استوار سازند.

– بررسي كنترل‌هاي داخلي: توصيف و تجزيه و تحليل، ارزيابي و برآورد خطر را شامل مي شود. نتايج برآورد خطر مشخص مي كند كه حسابرسان بايد ازمونهاي خود را گسترش دهند. مرحله اي كه يافته‌هاي حسابرسي را مي يابند، نتيجه گيري مي كنند و پيشنهادهاي لازم را به قسمت مورد رسيدگي ارائه مي دهند.

– همانگونه كه قبلاً گفته شد، توصيف و تجزيه و تحليل كنترل‌هاي داخلي مي تواند شامل تكميل پرسشنامه كنترلهاي داخلي، تهيه نمودگر سيستم، شرح نوشته، آزمون شناخت سيستم و انجام دادن آزمونهاي بسيار محدود سيستم باشد. بسياري از حسابرسان ارزيابي دستورالعمل‌ها و ديگر مداركي را نيز به اين مي افزايند كه كنترل‌هاي داخلي را مشخص مي كند.

پرسشنامه‌ها حاوي پرسشهايي درباره سيستم كنترل داخلي است. اين پرسش‌ها به گونه اي طراحي مي شود كه كنترل‌هاي سازماني، عملياتي، سيستم اطلاعاتي، كارگزيني و كاركنان، بررسي و تسهيلات و تجهيزات را پي جويي كند. و همچنين مي توان طوري طراحي كرد كه كنترل‌هاي پيشگيرانه، يابنده، اصلاحي، دستوري و جبراني نيز تقسيم كند. و مي توان اين پرسشها را با دامنه تنگ يا باز چنان طراحي كرد كه قابليت اعتماد و درستي اطلاعات؛ رعايت سياست‌ها، برنامه‌ها، روشها، قوانين و مقررات، حفاظت دارايي‌ها، منابع اقتصادي و مصرف اثربخش آن، و دستيابي به هدف‌هاي مقرر براي عمليات و برنامه‌ها را در بر گيرد.

– اغلب پرسشنامه‌ها كاملاً طولاني و گاهي چندين ساعت گفتگو براي تكميل آن نياز است و طوري طراحي مي شود كه به پاسخ (آري يا خير) بينجامد. پاسخ آري نشانه وجود كنترل مناسب و خير نشانه يك ضعف بالقوه مي باشد.

در جلوي هر پرسش فضاي مناسبي براي ملاحظات يا توصيف مختصر، و حسب نظر حسابرس نيز پيش بيني مي شود.

– حسابرسان به دليل كلي بودن ماهيت كنترل‌ها، اغلب پرسشنامه‌هاي استاندارد شده اي را انتخاب مي كنند كه در كتابها چاپ يا توسط همكارانشان تهيه شده است و سپس آن را براي حسابرسي مورد نظر، متناسب سازي مي كنند.

– مزيت پرسشنامه كنترل‌هاي داخلي در اين است كه حسابرسان كمتر ممكن است طرح كردن پرسش مهمي را فراموش كنند كه اگر به صورتي غير از استفاده از پرسشنامه مي‌خواستند، بپرسند. و همچنين پاسخ‌هاي (خير) به سادگي، نظر حسابرسان را به زمينه‌هايي از عمليات قسمت مورد رسيدگي جلب مي كند كه بالقوه داراي كنترل ضعيف مي باشد.

– معايب پرسشنامه كنترل‌هاي داخلي به شرح زير مي باشد:

1. به دليل طولاني بودن آنها، خسته كننده است. در نتيجه پاسخ دهندگان گاه پاسخ‌ها را بدون دقت ارائه مي كنند تا پرسشنامه را تكميل كرده باشند. اين مي تواند به فرضيات اشتباه يا ناقص بينجامد.

2. از آنجا كه معمولاً مشخص است پاسخ‌هاي (آري) مورد نظر مي باشد، پاسخ دهندگان ممكن است از دادن پاسخ (خير) پرهيز كنند.

3. حسابرسان با گفتگو كردن با كاركنان قسمت مورد رسيدگي، شواهد غيرمستقيمي را بدست مي آورند كه معمولاً بايد به گونه اي تاييد شود.

با وجود اين نارسايي‌ها، حسابرسان اغلب پرسشنامه را ابزار ارزشمندي براي توصيف و تجزيه و تحليل سيستم كنترل داخلي قسمت مورد رسيدگي مي دانند.

حسابرسان براي متناسب سازي پرسشنامه عمومي ممكن است به قسمتها، كاركنان و عناصر عملياتي خاص نيز عطف دهند.

پرسشنامه کنترل مدیریت

1. سیاست کنترلی : راهنمایی برای اینکه به هدف برسیم آیا این دایره سیاست دارد در دستورالعمل آمده به روز است ضمانت اجرایی دارد.

2. رویه :  مدارکی که چگونگی انجام کار را با رعایت سیاست توصیف میکند رویه شانس سوء استفاده و عملکرد نادرست را به حداقل میرساند . آیا رویه نوشته شده و در دستورالعمل آمده است

3. فرم‌ها و پرونده‌ها .اطلاعاتی که از بررسی‌ها بدست می‌اید . فرم اوقات کار و پرونده پرسنلی و درخواست کار-  پرونده : محل نگهداری ایت اطلاعات است آیا دایره فرم دارد آیا طراحی شده است

4. استانداردهای عملکرد . اگر پیش بینی لازم برای اندازه گیری نتایج با استانداردهای عملکرد انجام نشود کنترل    بی معنا میگردد . پیش بینی مالی – بودجه – هزینه تعداد مشتریان نمونه‌هایی از این استاندارد هستند . آیا مدیریت چگونگی سنجش عملکرد دایره را مشخص می‌کند .

5. بودجه‌ها : آیا دایره بودجه خود را بر اساس اعتبارات تخصیص تهیه میکند

6. گزارشگری : آیا دایره گزارش کتبی تهیه کرده و به مدیریت ارائه کرده تا کنترل کند ایا ارقام پولی با دفاتر مطابقت دارد

7. تسهیلات، تجهیزات، نقشه استقرار تجهیزات و مکان . آیا دایره موارد زیر را جای دارد از نظر فضا و صوتی و       رو شنایی و … آیا نقشه دایره منطقی است آیا دارایی‌ها شمارش به روز است یا در فواصل انجام می‌شود .

پرسشنامه کنترل مدیریت خاص

1. نقش و وظایف دایره : وظایف دایره به صورت کتبی نوشته شده و منبع آن کجاست از قانون و یا مقررات دولتی و ..

2. هدف دایره : آیا دایره هدف کوتاه مدت دارد یا بلند مدت

3. برنامه ریزی : آیا برنامه عملیاتی به صورت نوشته شده

نمودگرها و شرح نوشته

نمودگرها به دو صورت عمودی و افقی هستند .حسابرسان یک شرکت برزگ تولید پوشاک مدیریت انبار را بررسی میکنند . نمودگرها – کنترلهای اضافی مرتبط با توزیع را شرح میدهند اهمیت دارند ولی جزء چرخه عادی توزیع نمی شوند آوردن آنها درمتن نمودگرها دشوار است معمولا ترسیم نمودگرها و توصیف سایر کنترلها مرتبط به شکل تشریحی ضرورت دارد .

آزمون محدوده سیستم : آزمون سیستم یعنی ا نتخاب نمونه و رسیدگی به عناصر گوناگون سیستم : مستندات، مواد، محصول و … حسابرسان آن بخشهایی از سیستم را آزمون می‌کنند که پاسخگوی پرسشهای حساس و با اهمیت حسابرسی باشد . آزمون محدود به معنای آن است که تنها چند قلم، انتخاب می‌شود . مراد از آزمون محدود بدست آوردن شناختی کلی و اولیه از این است که سیستمها تا چه اندازه خوب عمل می‌کنند و کنترلها ظاهراً تا چه اندازه به خوبی اعمال می‌شود . حسابرس می‌تواند برای این کار از نمونه گیری آماری استفاده کند یا نکند . حسابرسان معمولاً بر اساس برداشتی که از قسمت مورد رسیدگی دارند و بدون پرداختن به نمونه گیری آن چنانی، چند قلم را برای آزمون، انتخاب می‌کنند . حسابرس ممکن است با توجه به شرایط موجود، 25 تا 30 قلم یا حتی 3 یا 4 قلم را آزمون کند .

خلاصه نتایج حاصل از این آزمون شناخت نوشته و در کاربرگهای حسابرسی ضبط می‌شود . این نوشته همانند سایر کاربرگها باید شامل نام حسابرس انجام دهنده کار، تاریخ تهیه، پاراف سرپرستی که آن را بررسی می‌کند، تاریخ بررسی سرپرست، هدف از انجام کار، توضیحات لازم و نتایج حاصل از اجرای کار و هرگونه نتیجه گیری یا پیشنهاد برای اقدامهای بعدی باشد .

آزمون گسترده سیستم اطلاعاتی : از آنجا که حسابرسان برای حسابرسی عملیات به مقدار قابل ملاحظه ای بر سیستم اطلاعاتی اتکا می‌کنند، مطالعه و بررسی کنترلهای سیستم اطلاعاتی در این مقطع می‌تواند اعتماد بیشتری را درباره ارزیابی شواهد گرد آوری شده و برنامه ریزی روشهای حسابرسی دیگری فراهم آورد گسترده تر آن سیستم در این مقطع از حسابرسی، مناسب پیدا می‌کند . برخی حسابرسان با وجودی که درباره وجود مشکل در سیستم تردید نداشته باشند بازهم ترجیح می‌دهند پیش از حسابرسی بیشتر اگرحسابرسان کوچکترین تردید را درباره وجود مشکل در سیستم اطلاعاتی داشته باشند، آزمونهای جامعیت سیستم را اثبات کنند .

حسابرسان0معمولاً یک آزمون مناسب و متقاعد کننده را برای هریک از کنترلهای سیستم ا طلاعاتی برمی گزینند . دو آزمون که می‌تواند مناسب باشد عبارت است از :

الف – آزمون آماری به منظور تعیین این که سرپرست حمل و ارسال کالا هر فهرست بسته بندی را پاراف و بدین وسیله مجوز ارسال کالا را صادر کرده است .

ب – آزمون پرس وجو از مشتریان به منظور ارزیابی تفسیر مدیریت انبار از پاسخهای دریافتی به هر مورد پرس وجو . حسابرسان دراین آزمون احتمالاً از انتخاب آماری استفاده نمی کنند، بلکه به احتمال زیاد، دست کم یک مورد پرس وجو را بررسی می‌کنند یا خود آن را دوباره انجام می‌د هند . حسابرسان اگر در این کار ایرادی پیدا نکنند دیگر لزومی ندارد برای اطمینان یافتن از درست انجام شدن پرس و جوها از مطالعات آماری دقیقتر و پر هزینه تر استفاده کنند .

ارزیابی اولیه از سیستم کنترل داخلی : حسابرسان پس تکمیل بررسی مقدمات، پرسشنامه‌های کنترل داخلی، نمودگرها، شرح نوشته‌ها، آزمونهای شناخت، اطلاعاتی کافی برای ارزیابی مقدماتی از سیستم کنترل داخلی را در اختیار دارند . در بسیاری از موارد برای انجام دادن این گونه ارزیا بی‌ها از ماتریسهای کنترل داخلی استفاده می‌شود .

ماتریسهای کنترل داخلی : حسابرسان داخلی از شکل‌های گوناگونی برای تهیه ماتریس سیستم کنترل داخلی استفاده می‌کنند، اما هدفهای اصلی آنها عموماً یکسان است . چنین ماتریسی نتایج عمده بدست آمده تا آن مرحله از کار حسابرسی را بطور منظم سازمان می‌دهد و ارزیابی حسابرسان را از آن نتایج در ارتباط با هدفهای خاص سیستم کنترل داخلی ثبت می‌کند .

گروه حسابرسان تنها یک ماتریس را به عنوان گام پایانی در بررسی کنترلهای داخلی تهیه می‌کنند . اما، در حسابرسی‌های بزرگ برای هر بخش عمده کار ممکن است ماتریس جدا گانه ای تهیه شود .

تهیه ماتریس‌های کنترل داخلی مستلزم روشهایی چون روشهای زیر است :

1. حسابرسان باید تمام موارد تهیه شده تا بدین جای حسابرسی را بررسی و نتایج اصلی بدست آمده را که احتمالا باید گزارش کنند یا به آزمونهای بیشتری نیاز دارند، تعیین کنند .

2. حسابرسان معیارهایی را تعیین می‌کنند که با آن بتوانند نتایج بدست آمده را شامل برآورد خطر مرتبط با هر نتیجه و کنترلهای خاصی که در آن شرایط باید اعمال شود، ارزیا بی نمایند . این گونه اطلاعات قاعدتاً باید در کاربرگهای تهیه شده برای هر یک از مراحل پیش، وجود داشته باشد . در این حالت، درج این اطلاعات در ماتریس کنترلهای داخلی، در واقع تجدید طبقه بندی آنهاست .

3. حسابرسان، نتایج را با توجه به خطرها و استانداردهای کنترل داخلی خوب ارزیابی می‌کنند .

بررسی کنترلهای داخلی شامل مدارک زیر است که توسط حسابرسان داخلی تهیه می‌شود :

1. مجموعه تکمیل شده پرسشنامه‌های کنترل داخلی .

2. نمودگرها و شرح نوشته‌های نشان دهنده نوع و ماهیت عملیات و کنترلهای اصلی .

3. توصیف آزمونهای شناخت انجام شده توسط حسابرسان .

4. خلاصه پرونده، نشان دهنده نتایج آزمونهای محدود انجام شده توسط حسابرسان .

5. یک یا چند ماتریس کنترلهای داخلی، نشان دهنده ارزیابی‌های حسابرسان از جنبه‌های خاص سیستم کنترل داخلی .

مجموعه این مدارک سبب می‌شود تا سیستم کنترل داخلی قسمت مورد رسیدگی را بتوان در یک نگاه بررسی کرد . ارزیابی نتایج این بررسی ضرورت یا بی نیازی از گسترش آزمون‌ها را برای آزمون‌های رعایت روش‌های کنترل داخلی و ارزیابی‌ها، تعیین می‌کند .

برآورد دوباره خطر : حسابرسان پس از توصیف و تجزیه تحلیل سیستم کنترل داخلی باید سطح خطر مربوط با عملیات قسمت مورد رسیدگی را دوباره برآورد کنند . یکی از سه مورد زیر می‌تواند در طول این برآورد دوباره رخ د هد :

1. خطر تجدید نظر شده ممکن است از خطر بالقوه سایر قسمتهای مورد رسیدگی، کمتر باشد . در این حالت، حسابرسان بهتر است به زمینه‌های با خطر بالاتر بپردازند . درهرحال، حسابرسان باید یافته‌ها و پیشنهادهای خود را بنویسند و درباره آن با مسئولین آن عملیات گفتگو کنند .

2. حسابرسان ممکن است دریابند که اطلاعات اضافی اندکی را می‌توانند از آزمون‌های بیشتر بدست آورند . در این گونه موارد، حسابرسان یافته‌ها و پیشنهادهای خود را می‌نویسند و آنها را با قسمت مورد رسیدگی مطرح می‌کنند و به کار حسابرسی بعدی خود می‌روند .

3. آخرین احتمال این است که حسابرسان هنوز هم با انبوهی از پرسش‌های بدون پاسخ روبرو باشند . گاه بیشتر این پرسش‌ها از رسیدگی مقدماتی به کنترل‌های داخلی باقی مانده است .

خطرها به آسانی می‌توانند بر اساس هدفهای اصلی و پنج گانه سیستم کنترل داخلی، به شرح زیر، یا ترکیبی از آنها گروه بندی شود :

1. قابلیت اعتماد و جامعیت اطلاعات

2. رعایت سیاستها، برنامه‌ها، روشها، قوانین و مقررات

3. حفاظت دارایی‌ها

4. استفاده اقتصادی و اثر بخشی از منابع

5. دستیابی به هدفهای تعیین شده عملیات یا برنا مه‌ها

ص 363 تا 368

فصل 8

آزمون‌های گسترده و یافته‌های حسابرسی:

معنا و مفهوم آزمون‌های گسترده:

آزمون‌های گسترده یعنی گردآوری اطلاعات بیشتر تا حسابرسان بتوانند نسبت به نتایج بدست آمده اطمینان بیشتری داشته باشند. بررسی مقدماتی و بررسی سیستم کنترل داخلی، اطلاعات ارزشمندی را برای حسابرسان فراهم می‌کند، اما در بیشتر موارد این اطلاعات برای تعیین نتایج نمایی یا تدوین یافته‌ها و پیشنهادهای حسابرسی ناکافی است.

حسابرسان به سه راه می‌توانند آزمون‌های حسابرسی را گسترش دهند البته برای گسترش آزمون‌ها، حسابرسان باید برنامه حسابرسی را تعدیل کنند:

1) رسیدگی‌های مفصل‌تر به شواهد مورد رسیدگی در مراحل بررسی مقدماتی و بررسی سیستم کنترل داخلی؛

2) افزایش تعداد اقلام رسیدگی شده قبلی؛

3) گسترش دامنه رسیدگی‌ها به فراتر از انواع شواهد مورد رسیدگی.

آزمون‌های گسترده می‌تواند به صورت ترکیبی از سه راه بالا نیز به کار گرفته شود.

آزمون‌های گسترده حسابرسی سه هدف اصلی دارد: 1) اجرای بررسی مفصل‌تر؛ 2) آزمون رعایت هدف‌های کنترل داخلی یا عملکرد؛ 3) کمک به ارزیابی سیستم کنترل داخلی.

تشخیص این که کِی و چگونه آزمون‌های حسابرسی را گسترش دهیم مستلزم آموزش، تجربه، بصیرت و قضاوت پخته است.

استاندارد 420 مقرر می‌دارد که «حسابرسی داخلی برای پشتیبانی از نتایج حاصل از حسابرسی باید اطلاعات را گردآوری، تجزیه و تحلیل، تفسیر و مستند کند». در ادامه چنین مقرر می‌دارد که اطلاعات باید کافی، قابل قبول، مربوط و سودمند باشد تا بتواند مبنایی منطقی برای یافته‌ها و پیشنهادهای حسابرسی قرار گیرد. گرچه این استاندارد باز هم تعریف کلی است و رهنمود یا قاعده خاصی را ارائه نمی‌دهد که براساس آن بتوانید تشخیص دهید که دقیقاً چه میزان از کدام نوع اطلاعات مورد نیاز است و این کار را به قضاوت شما وامی‌گذارد.

خطرها:

حسابرسان یافته‌های خود را با خطرهای مشخص ربط می‌دهند. پنج نوع خطر عمودی وجود دارد که حسابرسان به آن می‌پردازند و این خطرها مستقیماً به هدف‌های سیستم کنترل داخلی مربوط می‌شود. سیستم کنترل داخلی بوجود می‌آید تا این خطرها را کنترل کند.

1) قابلیت اعتماد و جامعیت اطلاعات پایین است؛

2) سیاست‌ها، برنامه‌ها، روش‌ها، قوانین و مقررات بطور کافی رعایت نمی‌شود؛

3) عملیات مقرون به صرفه نیست و کارآمد نمی‌باشد؛

4) از دارایی‌ها بطور کافی حفاظت نمی‌شود؛

5) تحت مورد رسیدگی، دستیابی به هدف‌ها و آرمان‌های سازمانی را به مخاطره می‌اندازد.

شرح نوشته : شرکت نرگس تغییرات 12 پیش در مدیریت و 4سال پیش در منشی، تمام مدیران از تجربه بالای کشاورزی برخور دارند، تصمیم گرفتند شرکت را بفروشند با این تفاهم که مدیریت آن تا 2 سال تغییر نکند .

روشهای آزمون گسترده : حسابرسان احتمالاً قرارداد فروش شرکت را مطالعه و بررسی کرده اند و از شرایط آن آگاه و از نیاز‌های آزمونهای بیشتر نیست .

بررسی تحلیلی صورتهای مالی شرکت نرگس : تجزیه وتحلیل چنانچه بود که روند درآمد در طول 9سال اول تاسیس در حال رشد فزآینده داشته باشد با وجود که پس از خرید مزارع گوسفند در 3سال پیش کاهش یافت ولی نرخ بازده سرمایه در طول 12 سال بین 50% تا 15% بوده است، موجودی گوسفند زیاد و فروش پایین بوده 5 سال پیش که قیمتهای پشم و گوسفند بالا بود موجودی نیز افزایش پیدا کرد اما 4 سال پیش قیمت بازار کاهش و موجودی گوسفند پیش از واقع ارزش گزاری شده بود و زیان عمده برای شرکت پیش بینی شده است هنوز این اوضاع متداول است.

روشهای آزمون گسترده : حسابرسان چونکه از قبل حسابرسی کرده بودند به خوبی می‌دانستند که مزارع بر در آمد کل اثر کاهش گذاشته است اما این اطلاعات باعث نمی شود که کنترل داخلی انجام نشود، اطلاعات از موفقیت نسبی عملیات خبر می‌داد حسابرسان آن را تهیه کرده چونکه این اقلام در صورتهای مالی دیده        نمی شوند . اطلاعات موجودی گوسفند و سطح پایین فروش عمدتا به امتحان موجودیهای و سیاستهای مدیر فروش بستگی دارد، سئوالی که برای حسابرسان پیش می‌آید ؟ آیا وجود سطح بالای موجودی و سطح پایین فروش عمدی است یا خیر ؟ اگر عمدی است، چرا ؟ حسابرسان می‌توانند میزان آموزش و نظارتی که بر سطح کار مدیر مزارعه است را تعیین کنند و این اعمال به صورت گفتگو بین مدیریت با مدیر مزرعه انجام می‌شود و حسابرسان مستندات صنعت درباره طرز کار مدیر مزرعه را بدست می‌آورند.

آزمونهای شناخت سیستم : آزمون شناخت مدارک فروش باغ میوه نشان داد که از رسید وجوه نقد حاصل از فروش استفاده نمی شود.

روشهای آزمون گسترده : قیمت بازار محصولات و مبلغ فروش واقعی معیاری را در اختیار حسابرسان قرار  می‌دهد که بتوانند تمام در آمد را تعیین کنند و از خریداران عمده تاییدیه درستی مبلغ ثبت شده بابت فروش را مشخص می‌کنند.

آزمونهای محدود پرونده فاکتور خرید دامداری : پروندها به ظاهر کامل بودند 5 فاکتوری که آزمون شده دارای مهر (پرداخت شده) تاریخ چک و شماره چک بودند.

روشهای آزمون گسترده : در این پرونده شواهد کافی برای تصمیم گیری حسابرسان تامین نمی کند . گرچه فاکتورها درست بودنند اما حسابرسان می‌توانند برای اطمینان بیشتر درباره پردازش فاکتورهای خرید به نمونه بزرگتری برسند و نقاط ضعف دیگر در سیتم نیز سبب می‌شود حسابرسان به اطمینان کمتری در این باره برسند.

تدوین برنامه حسابرسی برای آزمونهای گسترده : این شیوه اساساً مراحل منطقی را از نتایج اولیه تا انتخاب آزمون گسترده حسابرسی به صورت یک جدول در می‌آورد . این جدول دارای مراحل پنچگانه زیر است:

1. نتایج بررسی مقدماتی و بررسی سیتم کنترل داخلی را تعیین کنند.

2. هرگونه خطری را تعیین کنند و نتیجه را نشان دهد.

3. کنترلها را تعیین کنندکه به بهترین وجه این خطر را کنترل می‌کند.

4. تعیین کنند که برای ارزیابی کارایی اثر بخشی کنترلها به چه شواهد دیگری نیاز است.

5. برای بدست آوردن شواهد اضافی مورد نیاز خود آزمونهای را انتخاب کنند.

عوامل موثر برپیشنهادهای حسابرسی:

حسابرسان هنگام ارائه پیشنهادهای خود باید عواملی رادر نظر بگیرند مثلا:

1-آیا پیشنهادهایشان مشکل را حل می‌کند؟

2-آیا قسمت مورد رسیدگی توانایی انجام آن پیشنهاد را دارد؟

3-آیا پیشنهاد ارائه شده یک راه حل بلند مدت است یا کوتاه مدت؟

4-آیا پیشنهادات ارائه شده ملغوم به صرفه است؟

5-آیا این پیشنهادات همسو با سایر عملیات قسمت مورد رسیدگی است؟

6-باتوجه به عواملی که ذکر شد دو شیوه ی ارزیابی مورد بررسی قرار میگیرد:

1-ارزیابی توسط کارشناسان مستقل برون سازمانی

2-ارزیابی توسط کارشناسان مستقل درون سازمانی

حسابرسان درون سازمان بعد از مطالعه ی مشکل باواحد مورد رسیدگی به این نتیجه رسیده اند که کیفیت

کار کارشناسان بسیار گوناگون است.یعنی  خرید املاک که درسرتاسرکشور صورت میگیرد به کارشناسان

فراوانی نیاز خواهد بود و حسابرسان برون سازمانی به این نتیجه رسیده اند که در صورت احراز 3 شرط

مناسب است؟

1-تائید مستندات استاندارد شده

2- بررسی هر مورد ارزیابی توسط کارشناسان شرکت و وکیل حقوقی

3-تدوین برنامه ی آموزشی

انواع پیشنهادات حسابرسی:

1-تغییر ندادن سیستم موجود

2- تعدیل سیستم داخلی

3-تامین و پوشش بیمه ای

4-تعدیل نرخ بازده در مورد بعضی از فعالیتها تدوین یافته‌های حسابرسی:

1-برگ خلاصه در حسابرسی وجود دارد که در آن اطلاعاتی را ارائه می‌کند که در پرونده‌های حسابرسی پراکنده است.این برگه خلاصه به طوری ساختار بندی شده که عناصر حسابرسی را به طور منطقی سازمان می‌دهد.

باتوجه به این برگ خلاصه مدیرباید از وجود پشتوانه‌ها اطمینان یابد وکاربرگ‌ها را بررسی کند.شکل زیر طرز تهیه ی یک کاربرگ خلاصه را نشان می‌دهد

Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image.

.نمودار بالا بر اساس گفتگو یا مدیر امورمالی مزارع تهیه شده که برداشت اورااز معاملات فروش میوه و سبزیجات مزارع نشان می‌دهد.

باتوجه به شکل بالا دو پیشنهاد وجود دارد:

1-تائید از مشتریان

2-مقایسه جمع فروش با جمع فروش‌های تائید شده.

«استانداردهای گزارشگر تخصصی حسابرسی داخلی»

1. پس از اتمام هر حسابرسی باید یک گزارش کتبی، تهیه، امضاء وارائه شود. گزارشهای  میان دورهای را میتوان کتبی یا شفاهی وبه صورت رسمی یا غیررسمی ارائه کرد.

2. گزارشهای حسابرسی باید واقعی، روشن، کوتاه، سازنده و به موقع باشد.

3. گزارشها باید هدف، دامنه ونتایج حسابرسی را بیان ودر صورت لزم باید حاوی نظر حسابرس باشد.

4. دیدگاههای قسمت موردرسیدگی درباره نتایج یا پیشنهادهای حسابرسی را میتوان در گزارش حسابرسی آورد.

5. رئیس حسابرسی داخلی یا دارنده امضای مجاز باید گزارش نهایی حسابرس را پیش از صدور، بررسی وتأئید کند ودرباره دریافتکنندگان آن، تصمیم بگیرد.

«موارد استفاده واهمیت گزارشهای حسابرسان»

گزارشهای حسابرسی داخلی به درد بخشهای مختلف سازمان به غیر از مدیریت رده بالای آن نیز میخورد. این بخشها عبارتند از:

*خود حسابرسان (داخلی)/ مدیریت اجرایی/ حسابرسان مستقل قسمت مورد رسیدگی مراجع دولتی یا دادگاهها.

چگونگی استفاده  حسابرسان از گزارش حسابرس

1. گزارشهای حسابرسان هدف، دامنه ونتایج کار حسابرسی را برای حسابرسان خلاصه میکند.

2. گزارشها عاملی است برای تقویت کنترلها

3. گزارشها کار آموزش وتربیت کارکنان حسابرسی را آسان میکند.

4. گزارشها ارزیابی کار حسابرسان را ارزیابی میکند.

«چگونگی استفاده مدیریت اجرایی از گزارش حسابرسی»

مدیریت اجرایی شامل رؤسای بخشها، مدیران، سرپرستان و… است.

این افراد مسئول اثربخشی عملیات روزانه میباشد.

1. گزارشها مانند یک برنامه کار، انگیزه لازم را برای بهبود و پیشرفت عملیات به وجود میآورند.

2. گزارشها میتوانند عامل پشتیبان برای مواردی باشند که نیازمند توجه به مدیریت رده بالای سازمان است.

3. گزارشهای حسابرسان برای مدیران اجرایی پرمشغله همانند پنجرهای است که به سوی عملیات گشوده میشود.

چگونگي استفاده مديريت ارشد از گزارش حسابرس:

مديريت اجرايي شامل: روساي بخش،مديران،سرپرستان،و000است. اين افراد،مسئول اثر بخشي عمليات روزانه مي باشد.

1-گزارشهاي حسابرسان،جزييات عمليات وكنترلهايي را بيان مي كند كه در ديگر گزارشها يافت نمي شود.

2-گزارشهاي حسابرسان اطلاعاتي را درباره فعاليتهاي حسابرسي ارائه مي دهند تا مديريت بتواند درباره حسابرسي شدن مسايل پر اهميت يابا خطر بالا،قضاوت كند.

چگونگي استفاده ديگران از گزارشهاي حسابرسان:

گزارشهاي حسابرسان داخلي مي تواند منبع اطلاعاتي با ارزشي براي حسابرسان مستقل باشد. گزارشهاي حسابرسان داخلي علاوه بر اين كه سطح آگاهي حسابرسان مستقل را درباره فعاليتهاي مورد نظرشان بالا ميبرد،به آنان كمك مي كند تا كار حسابرسي داخلي را از اين ديدگاه ارزيابي كنند كه تا چه ميزان مي توانند در بخشهايي از رسيدگيهاي خود به آن اتكا كنند.

گزارشهاي حسابرسان داخلي مي تواند مقامات ذيصلاح قانوني را در حصول اطمينان از نحوه عملهاي مورد نظرشان ياري رساند.

در نظر داشتن احتمال فاش شدن گزارش حسابرسي داخلي، براي به حداقل رساندن خطرهاي بالقوه، ضروري است .

مقدمات تهيه گزارش حسابرس و معيارهاي موفقيت:

گزارش حسابرس نشانگر مهارتها و تخصص حسابرس است. خوانندگان آن، نه تنها از درستي يافته‌ها و پيشنهاد‌هاي حسابرس آگاه مي شوند بلكه، به چگونگي ترتيب ارائه اطلاعات آن نيز توجه مي كند.

مقدمات تهيه گزارش در ابتداي كار حسابرسي آغاز مي شود نه در پايان واقعيت يابيهاي حسابرسي . گزارش حسابرس نيز مانندهر خلاقيت ارزشمندي بايد پيش از تحرير و تهيه در ذهن حسابرس پرورش يابد . اين كار، ذهن خلاق حسابرس را به تكاپو وا مي دارد.

مدير حسابرسي و سرپرست گروه حسابرسي در اجراي استاندارد ويژه شماره 410،«برنامه ريزي حسابرسي» در شروع هر حسابرسي درباره طرح گزارش و سايرمطالب با يگديگر گفتو گو مي كنند .

در نظر گرفتن هر چه زودتر موارد زير، حتي در مواردي كه واحد حسابرسي داخلي داراي يك يا دو عضواست، اهميت دارد:

1-شكل كلي يا خاص گزارش.

2-گيرندگان احتمالي گزارش ونام . مشخصات هر يك از آنان.

3-جمله بندي هدفهاي حسابرسي، دامنه رسيدگي و ساير موارد.

حسابرسانبا نزديك شدن پايان كار حسابرسي، جلسه اي را با مسئولين قسمت مورد رسيدگي برگزار مي كنند. اين جلسه  كه به آن «نشست پاياني» گويند يكي از اقدامات مهم در تهيه گزارش حسابرس استو

نقش نشست پاياني در گزارشگري «حسابرسي»

حسابرس داخلي بايد پيش از صدور گزارش، نهايي يافته‌ها و پيش نهاد‌هاي حسابرسي را با سطوح مناسب مديريت قسمت مورد رسيدگي در ميان گذارد.سرپرست گروه حسابرسي در اين نشست پاياني به بررسي هدفهاي حسابرسي، دامنه رسيدگي و يافته‌هاي حسابرسي مي پردازد. بررسي دامنه و هدفهاي حسابرسي در اين جلسه به اختصار صورت مي گيرد.درباره پيامد‌هاي احتمالي، خطر‌هايي كه سازمان را تهديد مي كند و كارهاي بديلي كه انجام دادن آن، مسائل و مشكلات مشاهده شده را حل مي كند نيز اغلب گفتو گو مي شود.حسابرسان داخلي، نسخه اي از كاربرگ يافته‌هاي حسابرسي را به صورت غير رسمي به قسمت مورد رسيدگي مي دهند و همكاري صميمانه  خود را بدين شكل ابراز مي دارند.

اين كار معمولا به اصلاح كارها سرعت مي بخشد و اختلاف نظر‌ها را پيش از اين كه بتواند حادثه آفرين باشد، آشكار مي سازد.

استفاده از واﮊ ه‌ها روشن و آشنا :

دقت و سهولت فهم مطالب دو هدف عمده در انتخاب واﮊه است به عنوان مثال :نشان داده ممکن است به معنای اثبات شده یا پیشنهاد شده بکار ببریم واین واژه دقیق نیست و یا واژه متوجه شدیم در عبارت ((متوجه شدیم که نگداری ساختمان نا مطلوب بود)) به این معنا ست که شما چیزی مشاهده کرده اید یا این که چیزی را شنیده اید .

حسابرس باید همواره تلاش کند تا واژه‌هایی مشخص و دقیق را انتخاب کند .اگر واژه دقیق پیدا نکردید از جمله استفاده کنید واز کوتاه گویی صرف نظر کنید و حسابرس نباید فکر کند که خواننده،خود به تنهایی مسئول درک مطالب است .

استفاده از عنوان‌های مناسب :

عنوان که به ان سر فصل نیز میگویند به خواننده در پیدا کردن اطلاعات کمک می‌کند عنوان بررسی را سریع و مرور اجمالی را اسان می‌کند .

عنوان سبب گذر از یک موضوع به موضوع دیگر می‌شود .و به خواننده امکان توقف و استراحت و تنظیم افکار را می‌دهد و عنوان می‌تواند از یک یا دو کلمه تا دو یا سه سطر و گاه، حتی بیشتر باشد .

عنوان‌های مهم :عنوان موضوعی و عنوان‌های توصیفی می‌باشد .

عنوان موضوعی: این گونه عنوان‌ها فکر یا موضوع اصلی را بیان می‌کند

عنوان توصیفی :این گونه عنوان ماهیت کنترل کننده و اغلب بر نتیجه گیری خواننده تاثیر بیشتری می‌گذارند و یافته‌ها را به صورت فشرده بیان میکند و این عنوان‌ها بر خوانندگانی بسیار مفید است که دلیل مشغله فراوان فرصت مطالعه ندارند .

مثال :مدارک کنترل هزینه‌ها یک عنوان موضوعی ست که خواننده باید تمام مطالب را بخواند

نقاط ضعف موجود در مدارک کنترل هزینه‌ها همان عنوان موضوعی است که به یک عنوان توصیفی ساده تبدیل شده است .

دفتر معین کنترل هزینه‌ها با دفتر کل،مغایرت گیری نشده است (یک عنوان توصیفی می‌باشد )

استفاده از تاکید‌ها و خالی گذاشتن فضای کافی

حسابرس امکان داده برخی از نکات یا ایده‌هایی را تاکید کند از طریق عنوان گذاری نمودار قابل تشخیص نمی باشدخط کشی زیر عبارت،حروف درشت،خط شکسته، یا حروف در اندازه و اشکال مختلف توجه خواننده را عبارتهای خاص معطوف می‌دارد وبر تاکید آن می‌افزاید اما خط کشی زیاد باعث شلوغی میشود.

استفاده موثر از فضای سفید گزارش را جذاب می‌کند.استفاده از فضای سفید بیشتر در اطراف یک متن خاص بر تاکید آن می‌افزاید که می‌تواند درک خواننده از آن بیشتر کند.

استفاده از نمودارها وپا نوشته‌ها

با استفاده از جدول، نمودار،طرح، نقشه و حتی عکسها در ارائه گزارشهای حسابرس داخلی اغلب بسیار سودمند می‌باشد و گاه یک عکس ممکن است با ارزش تر از هزار کلمه باشد و اما باید عکس مربوط و فضایی که اشغال می‌کند و زمانی که صرف تهیه آن می‌شود مقرون به صرفه باشد.

و استفاده از پانوشت بعضی از اطلاعات متن که خواننده به ان نیاز ندارد به شکل دیگری گزارش می‌شود در مواردی که ذکر منابع ضرورت دارد سعی کنید با استفاده از پانوشت مطالب را قطع نکنید

شکل و ترتیب اصلی گزارش حسابرس

گزارش حسابرسان داخلی سازمانهای مختلف ممکن است از لحاظ شکل و اندازه متفاوت باشد اما ساختار اصلی ان تفاوت چندانی ندارد .

جلد، ترتیبات رسمی، خلاصه مطالب برای مدیریت یا اهم مطالب، یافته‌ها به تفصیل، جدول‌ها و پیوست‌ها

جلد:حسابرس می‌تواند جلد گزارش را با استفاده از کامپیوتر محل کارش به سادگی طراحی و آن را با دستگاه چاپ کامپیوتری چاپ کند واز جلدهای اماده و رنگین نیز می‌تواند استفاده کند

و جلد گزارش به طور معمول حاوی موارد زیر است :

عنوان گزارش، نام و نشانی قسمت مورد رسیدگی، تاریخ یا دوره حسابرسی، واحد حسابرسی داخلی

عنوان معرف موضوع  حسابرسی است و باید عنوان چنان گویا و روشن باشد که خواننده ان بتواند به ماهیت حسابرسی پی ببرد برای انتخاب عنوان باید دقت کافی به عمل اورید زیرا عنوان گزارش ممکن است مبنای بایگانی قرار گیرد .

نام نشانی قسمت مورد رسیدگی

مشخصات قسمت مورد رسیدگی را می‌توانید در متن عنوان گزارش یا به صورت جداگانه بیاورید شرکت،بخش، واحد، قسمت یا سایر نامهای مشابه باید به همان گونه رسمی آورده شوند اسم شهری که قسمت مورد رسیدگی در آن قرار دارد نباید در روی جلد به صورت اختصار آورده شود

تاریخ یا دوره حسابرسی

تاریخ روی جلد گزارش را ماهیت گزارش حسابرس تعیین می‌کند رهنمود‌های زیر تقریبا حالت‌های مختلف تاریخ روی جلد را نشان می‌دهد.استفاده از((منتهی به تاریخ )) در مواردی که دوره مربوط پایان یافته است.

استفاده از ((تا تاریخ…))در مواردی که تاریخ دوره مربوط به آینده است.

واحد حسابرسی داخلی :

برخی از سازمانها دارای گروههای مختلف حسابرسی میباشند برای مثال، یک سازمان ممکن است توسط ممیز‌های مالیاتی، حسابرسان بیمه‌های اجتماعی، حسابرسان بانک طرف حساب، حسابرسان شرکت طرف قرارداد و … مورد حسابرسی قرار گیرد. بیان مشخصات واحد حسابرسی روی جلد گزارش به شدت توصیه می‌شود .حتی اگر یک سازما ن فقط دارای یک گروه کوچک حسابرسی باشد باز هم نام گذاری آن سبب می‌شود که واحد حسابرسی دارای هویتی مستقل باشد .

ترتیبات رسمی :

این ترتیبات باید در اول گزارش آورده شوند .(به عنوان یک مقدمه یا شاید حتی یک نامه ارسالی در نظر می‌گیرند )

ترتیبات رسمی گزارش معمولا در بر گیرنده موارد زیر است :

تاریخ گزارش یا تاریخ ارسال، گیرنده (نام، عنوان، آدرس و. . .)، پیشگفتار، مقدمه یا تاریخچه، دامنه

رسیدگی یا هدفهای حسابرسی، ما هیت یافته‌ها یا خلاصه خطرها، پاسخ مورد انتظار، امضا، اسامی حسابرسان درگیر کار حسابرسی، توزیع نسخ، فهرست مطالب.

تاريخ گزارش :

تاريخ گزارش معمولا تاريخي است كه گزارش حسابرس

صادروتوزيع مي شود واين تاريخ گاه ممكن است پس از يك ماه از

پايان دوره مورد رسيدگي باشد.

گيرنده گزارش:

گيرنده گزارش ممكن است يك شخصيت حقوقي يا گروهي چون هيات

مديره يا كميته اجرايي شركت باشد.گيرنده گزارش مي تواند يكي از

مديران اجرايي مانند رييس  سرپرست كار گزيني  مدير عمليات باشد.

ماهيت يافته‌ها:

ماهيت يافته‌ها خواننده را براي درك وضعيت موجود آماده مي كند .

ماهيت يافته‌ها كمك مي كند تا ميل ورغبت خواننده گزارش افزايش

يابد وحتي به آنچه كه خواننده بايد ازگزارش استخراج كند نيز ياري

مي رساند.

پاسخ مورد انتظار:

پاسخ بايد كتبي باشد وتوسط فرد مسئولي از قسمت مورد رسيدگي

امضا شود.حسابرسان اين پاسخ كتبي را همچون ساير مستندات مهم

براي پرونده‌هاي خود نياز دارند.

امضا گزارش:

گزارشها معمولا توسط سرپرست يا رييس حسابرسي امضا مي شود .

در بيشتر گزارشهاي كوتاه امضا مي تواند در انتهاي گزارش قرار گيرد ودر گزارشهاي بلند معمولا در پايان ترتيبات رسمي امضا

مي شود .

اسامي حسابرسان درگير كار حسابرسي :

برخي گروههاي حسابرسي ترجيح مي دهند نام ونشان اعضاي گروه

حسابرسي را در گزارش درج كنند به دلايلي كه گفته مي شود

1-آگاه كردن مديريت از اين كه چه كساني در اين حسابرسي مشاركت

داشته اند.

2-ذكر نام ونشان در گزارش سبب مي شود تا همه حسابرسان خود را

در محصول نهايي كار سهيم بدانند.

3-پس از صدور گزارش معمولا پرسشهايي درباره حسابرسي مطرح

مي شود كه بايد پاسخگو باشند.

ازصفحه 429 تا 438

رویکرد خلاصه کردن:

حسابرس بااستفاده ازاین رویکرد نقش پیشنهاد دهنده یا مشاور راخواهد داشت. حسابرس دراین رویکرد تنهایافته‌ها را فهرست نمی کند.دلایل پیشنهادها و تفسیرهای خودراخلاصه می‌کند.

یافته‌های تفضیلی

یافته‌های تفضیلی ازکاربرگ نکات عمده حسابرسی به دست می‌آید.شرایط معیارها آثار دلایل وپیشنهاد‌ها حسابرس برای هریافته حسابرسی درکاربرگ نکات عمده می‌آید.

کاربرگ نکات عمده به گونه ای طراحی می‌شود که بااستانداردهای گزارشگری مطابقت داشته باشد تایافته‌ها به گونه ای واقعی روشن موجز و سازنده تشریح گردد.

کاربرگ نکات عمده حسابرسی معمولاً درطول انجام حسابرسی و به صورت دستی یا به وسیله کامپیوترهای شخصی تهیه می‌شود. وبه ترتیبی سازماندهی می‌شود که کارانتقال یافته‌های موردنظر به گزارش حسابرس را آسان کنید.

نمودارها و پیوستها:

نمودارها، فهرستها، نقشه‌ها، جدولها و …(درصورت وجود) بایدنزدیک یا بلافاصله پس ازصفحه ای قرارگیرد که درآن موضوع مربوط مطرح شده است. نمودارها و پیوستها باید دارای عنوان روشن باشد چنانچه این اطلاعات ازطریق مطالعه اجمالی به سادگی قابل درک نباشد بایدتوضیح یا تفسیری درباره آن ارائه شود.

ارائه نظرهای حسابرس داخلی درگزارش:

حسابرسان داخلی اغلب نظری ارائه می‌کنند که خلاصه ای کلی از ارزیابیهای به عمل آمده ازفعالیتهای موردرسیدگی را برای مدیریت فراهم می‌کند. مدیریت اغلب می‌پرسد که نظر شمادرباره فعالیتهایی که حسابرسی کرده اید چیست؟ دراینگونه مواردمدیریت به دنبال اظهارنظر کلی حسابرسان است. آیا همه چیز خوب است؟ یک نظر حسابرس می‌تواند همه چیزرا برای مدیریت جمع بندی کند یا درباره مسائل و موارداحتمالی به مدیریت هشداردهد.

مزایا و معایب اظهارنظرهای حسابرسی داخلی:

اظهار نظرها دیدگاهی کلی را از محتوای گزارش به دست می‌دهند. آنها نتیجه گیریهای حسابرسان را درباره فعالیتهای حسابرسی شده به مدیریت انتقال می‌دهند. مدیریت می‌تواند ازاین دیدگاه کلی برداشتها و تفسیرهای بیشتری را به دست آورد.

معایب اظهارنظرهای حسابرسی داخلی ازمزایای آن ناشی می‌شود. مدیریت ارشد قسمتهای مورد رسیدگی معمولاً دربرابر اظهارنظرهای حسابرس واکنش شدید نشان می‌دهند وسایراطلاعات مهم گزارش را نادیده می‌گیرند. ازآنجا که نتایج حسابرسی همواره درهم آمیخته می‌شود. اظهارنظر کلی بدون ایجادتوازن بین نتایج مثبت و منفی کاری دشواراست. برای مثال حسابرسان ممکن است به این نتیجه رسیده باشند که کنترلهای داخلی یک سیستم درکل خوب است اما انجام پاره ای اصلاحات درآن ضرورت دارد.

توزیع ونگهداری گزارش:

مراحل پایانی گزارش شامل: 1- توزیع گرایش 2- بایگانی و نگهداری آن درواحد حسابرسی داخلی است.

توزیع گزارش مقدمتاً درابتدای کار حسابرسی مشخص می‌شود و سرانجام هنگامی که گزارش مورد بررسی و تأیید قرار می‌گیرد. نام دریافت کنندگان گزارش معمولاً در صفحه آخر ترتیبات رسمی گزارش آورده می‌شود. این کاربه کنترل و حفاظت گزارش و رعایت آداب حرفه ای کمک می‌کند.

حسابرس می‌تواند با طرح یک سؤال ساده درباره توزیع گزارش تصمیم گیری کند:

اگر گزارش با تأخیر به دست گیرنده آن برسد. گم شود یا به دست افراددیگر بیفتد چه روی می‌دهد؟

مستند کردن توزیع گزارش

ثبت اطلاعات مربوط به این که چه کسانی گزلرش دریافت می‌کنند گزارش مزبور کی وچگونه برای آنان ارسال می‌شود و چه کسانی آن را ارسال می‌کند بسیار حایز اهمیت است.

چنانچه گزارش حسابرسان حاوی اطلاعات فوق محرمانه باشد حسابرسان داخلی به منظور اعمال کنترل بیشتر ممکن است نسخه‌های گزارش و شماره آن را یادداشت کنند

نگهداری گزارش حسابرس داخلی

حسابرسان دست کم یک نسخه از گزارش حسابرس داخلی را برای خود نگهداری می‌کنن. حسابرسان معمولا یک نسخه تمیز از گزارش را در پرونده دایمی یا اصلی ونسخه دیگری را در پرونده جاری بایگانی می‌کنند.

پرونده اصلی باید محرمانه تلقی و محافظت شود واز دسترس افراد غیر مسیول به دور باشد.

گزارش میان دوره ای

گاه شرایط حسابرسی ایجاب می‌کند که (گزارش میان دوره ای )یعنی گزارش پیش از این که کار حسابرسی داخلی به پایان برسد تهیه وارایه می‌شود.

این گونه گزارش‌ها معمولا در مواقعی که:

کار حسابرسی بیش اندازه به درازا بکشد

یک یافته حسابرسی چنان عمده باشد که توجه فوری و پیش از درج آن در گزارش نهایی ضرورت داشته باشد

مدیریت بخواهد از مسایلی خاص به سرعت آگاه گردد تهیه می‌شوند

گزارش میان دوره ای دست کم چهار مزیت دارد:

باز خورد به موقع به قسمت رسیدگی

احتمال اقدام زودتر در مقایسه با آمدن آن در گزارش نهایی

گزارش نهایی مطلوبتر در صورت اقدام فوری توسط قسمت مورد رسیدگی

امکان پیگیری حسابرسان پیش از پایان کار حسابرسی

گزارش میان دورهای را می‌توان به صورت کتبی یا شفاهی و بهطور رسمی یا غیر رسمی ارایه کرد.

مستند کردن خلاصه مذاکرات جلسه باید شامل اطلاعاتی  درباره افراد شرکت کننده در جلسه تاریخ و محل جلسه ونوع اطلاعاتی باشد که به قسمت مورد رسیدگی گزارش شده و جوابی که دریافت گردیده است .

گزارش میان دوره ای کتبی دست کم به دو شکل نامه یا یادداشت تهیه و ارایه می‌شود.

بدهی است در مواردی که خطری جدی و فوری کشف می‌شود که کلیت سازمان را تهدید می‌کند مدیریت ارشد سازمانت نیز حق دارد و لازم است که از آن روییداد‌ها فورا آگاه شود.

فصل10

پیگیری و ارزیابی(کار) حسابرسی

بیشتر مطالب این فصل به بحث درباره موارد زیر می‌پردازد:

– استانداردهای پیگیری.

– نقش پیگیری حسابرسان، قسمتهای مورد رسیدگی و مدیریت اجرایی.

– اقدامات پیگیرانه و ملاحظات عملی آن.

– سیاستهای پیگیری.

استانداردهای پیگیری:

استاندارد 440 چنین مقرر می‌کند: حسابرسان داخلی برای تعیین این که اقدامات لازم درباره یافته‌های حسابرسی گزارش شده انجام گرفته است باید موارد را پیگیری کنند.

1-واحد حسابرسی داخلی باید مشخص کند که اقدامات اصلاحی انجام شده است و نتایج دلخواه را به همراه دارد، یا اینکه مدیریت یا هیئت مدیره، خطر انجام نشدن اقدامات اصلاحی را در ارتباط با یافته‌های گزارش شده، پذیرفته است.

دو مرحله از کار پیگیری، قابل توجه است.یکی، چه اقدامی،در صورت وجود،انجام شده است و ارزیابی آثار آن. دیگری،مواردی است که درباره پاره ای یا همه نکات گزارش شده،هیچ اقدامی صورت نگرفته است. در این گونه موارد، حسابرسان باید مشخص کنند که مدیریت،خطر انجام نشدن آن را پذیرفته است.

نقش پیگیریهای حسابرسان،قسمت مورد رسیدگی و مدیریت ارشد:

نقشهای گوناگونی که حسابرسان،قسمت مورد رسیدگی و مدیریت اجرایی در شرایط ایده ال ایفا می‌کنند بطور خلاصه به شرح زیر است:

نقش ایده ال حسابرس

1.بررسی بموقع به منظور اطمینان یافتن از انجام اقدامات مناسب درباره یافته‌های حسابرسی. حالت ایده ال آن است که پیش از انتشار گزارش، پاسخ مناسب کتبی از  قسمت  مورد رسیدگی دریافت و در گزارش حسابرس آورده یا پیوست آن شود.

2.آگاه کردن قسمت مورد رسیدگی،مدیریت اجرایی و هیئت مدیره از قضاوتها و ارزیابیهایی که در جریان پیگیری انجام شده است.

3 . احترام گذاشتن به نقش و وظیفه مباشرت مورد رسیدگی. تحمیل نکردن راه کار‌های خاص اصلاحی به قسمت مورد رسیدگی.

4 . در نظر گرفتن فعالیتها و نیاز‌های زمانی قسمت مورد رسیدگی در هنگام بررسی بیگیری در محل کار آن قسمت.

نقش ایده آل قسمت مورد رسیدگی :

1 . ارائه بموقع باسخهای کاملو مستند کردن ملاحظات و بذیرش مخاطرات

2 . شروع به انجام دادن اقدامات اصلاحی بایدار درباره اشکالات گزارش شده به گونه ای که همه مشکلات را بطور کامل و بموقع برطرف کند.

3 . همکاری با حسابرسان در انجام شدن بیگیریها.

4 . آگاه کردن حسابرسان و مدیریت اجرایی از روند کارهای اصلاحی .

5 . آگاه کردن مدیریت اجرایی و حسابرسان از موارد موافق نبودن یا تناسب بیشنهاد‌های اصلاحی حسابرسان.

6 . ارزیابی اثربخشی هزینه‌های ناشی از اقدامات بدلیل اصلاحی که مورد بذیرش مدیریت می‌باشد.

نقش ایده آل مدیریت ارشد:

1 . نظارت و سربرستی فرایند بیگیری،کنترل و تشویق قسمت مورد رسیدگی درباره ارائه باسخ مناسب به گزارش حسابرس.

2 . ارزیابی با تآیید درستی و اثر بخشی کارهای انجام شده توسط قسمت و انجام اقدام لازم درباره موارداصلاحی که ناکافی به نظر می‌رسد

3 . برهیز از دخالت در بیگیری حسابرسان و بدین ترتیب،تشویق حسابرسان به بی طرفی و استقلال.

اقدامات بیگیرانه و ملاحظات عملی آن :

قسمت مورد رسیدگی با باسخ کتبی به یافته‌ها و بیشنهاد‌های مندرج در گزارش حسابرس، فرایند بیگیری را شروع می‌کند . حسابرس نیز طبق برنامه، منتظر دریافت این باسخ می‌باشد . چنانچه باسخها طبق برنامه تعیین شده دریافت نشود، حسابرسان با زیرکی در باره آن جویا می‌شوند. با دریافت باسخ، مراحل بعدی بیگیری اساسآ به شرح زیر انجام می‌گیرد.

مراحل اصلی بیگیری:

Your browser may not support display of this image. 1 . حسابرسان باسخ کتبی قسمت مورد رسیدگی را با دقت مطالعه می‌کنند              باسخی به آنها داده نشده است

Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image. Your browser may not support display of this image.  باسخ مناسبی ارائه نشده است

قسمت مورد رسیدگی مخالفت کرده

هیچ اقدامی صورت نگرفته

2 . حسابرسان درباره آن بخش از باسخها که مبهم یا ناکافی است با قسمت مورد رسیدگی  گفتگو می‌کنند .

3 . حسابرسان اقدامات اصلاحی انجام شده و نتایج حاصل از ان را، بویزه در مورد یافته‌های عمده، در محل مورد رسیدگی بررسی می‌کنند.

4 . حسابرسان بس از انچام گفتگوها، روش سازیها و انچام بررسیها در محل کار، مخاطرات محیط کنترلی را بر اساس شرایط اصلاتح شده یا آنچه که قسمت مورد رسیدگی اظهار داشته که روی داده است مورد ارزیابی دوباره قرار گیرد .

5 . حسابرسان گزارش نتایج حاصل از بیگیریها خود را برای کسانی می‌فرستند که گزارش حسابرس را دریافت کرده اند.

دلایل بیدایش نارساییها را بیابید:

در مطالعه و ارزیابی باسخ قسمت مورد رسیدگی باید نشانه‌های نارساییها و دلیل بیدایش آنها به دقت از یکدیگر تمیز داده شوند قسمت مورد رسیدگی مسئول اطمینان دادن از این است که:

الف : اقدامات (اصلاحی)در واکنش به نارساییهای گزارش شده می‌باشد .

ب : اقدامات به عمل آمده برای همه جنبه‌های مشکلات، کامل و بموقع بوده است

ث : انجام این گونه اصلاحات، تداوم خواهد داشت

حسابرسي داخلي

صورتهاي مغايرات بانكي موجود حاوي اقلام و چكهاي باز زيادي است كه از سال يا سالهاي پيش باز مانده است .چنانچه حسابهاي بانكي بموقع مغايرت گيري و اشتباهات،بيدرنگ اصلاح نشوند،سيستم كنترل داخلي بطور جدي نارسا ميشود .

پيشنهاد مي كنيم صورتحسابهاي بانك ظرف 10روز كاري از تاريخ دريافت مغايرت گيري شوند. بعلاوه پيشنهاد

به محض كشف، اصلاح شوند و كليه اقلام معوق و سر رسيد گذشته نيز به موقع پيگيري و تسويه گردند .

حسابدار مسئوليت مغايرت گيري همه حسابهاي بانكي را به عهده دارد . پس از اينكه صورت مغايرات تهيه شد، محاسبات آن توسط سرپرست مربوط بررسي وتاريخ صورتحساب به منظور اطمينان يافتن از مغايرت گيري بموقع، كنترل وتاييد مي شود.

همه صورت مغايرات تهيه شده همراه با تصوير صورت حسابهاي بانكي وبه ترتيب تاريخ بايگاني مي شود.

عمق و گستره پيگيري حسابرسي، چگونه تضمين مي شود؟ مانند ساير تصميم گيري‌هاي حسابرسي، عامل اصلي و تعيين كننده ماهيت وحدود پيگيري حسابرسي، خطر است . هر چه خطر بالاتر باشد، روشهاي گسترده تر پيگيري را ميطلبد.

سريع ترين و كم هزينه ترين رويكرد پيگيري پرس وجو درباره كارهاي انجام شده و مقايسه آن با كارهايي است كه در پاسخ كتبي قسمت مورد رسيدگي اعلام شده بود كه انجام خواهد شد . حسابرسان در پيگيري‌هايي كه به صورت پرس وجو انجام مي دهند بايد خلاصه اي از پاسخهاي مورد رسيدگي را به صورت كتبي تهيه كنند.

گستره آزمونهاي پيگيري، بسته به نوع واندازه مطالعات حسابرسان درباره موضوع مورد نظرشان نيز فرق مي كند.پيگيري مي تواند رسيدگي به(1) مستندات كارهاي اصلاحي و(2) عملكرد آنهارا در كارها در برگيرد.بديهي است كه رسيدگي به هر دو مورد مستندات وعملكرد اقدامات بررسي به مراتب عميق تري است تا بررسي هر يك از آ ن دو.

خطر( شامل ديدگاه قسمت مورد رسيدگي درباره كنترل ) وفرايند توجه به گستره وعمق پيگيريهاي حسابرسي، تصميم گيري درباره مراحل پيگيري را مشخص مي كند .اين گونه تصميم گيريها، در تدوين برنامه‌هاي پيگيري منعكس مي شود.

َ

راههای کاهش زمان پیگیری

کار پیگیری حسابرسی به اندازه ای اهمیت دارد که بیشتر واحدهای حسابرسی، پیگیری را برای همه حسابرسی‌های با یافته یا یافته‌های عمده، یک مرحله ضروری از برنامه کار خود می‌دانند.

پیشنهادهای عملی زیر، زمان لازم برای بررسی‌های پیگیری را کاهش می‌دهد:

1. هر موردی را که می‌توانید در طول حسابرسی پیگیری کنید. برای تحقیق این امر لازم است در نشست مقدماتی قسمت مورد رسیدگی را به انجام دادن همه اصلاحاتی تشویق کرد  که پیش از پایان یافتن حسابرسی می‌تواند انجام دهد.

2. از سرپرستان و مدیران قسمت مورد رسیدگی بخواهید شما را بطور مرتب و از طریق تلفن یا دورنگار در جریان اقدامات اصلاحی خود قرار دهند.

3. بر مسائل حاد یا بالقوه تمرکز کنید. پیگیری درباره موارد جزئی را به پرس و جو و گفتگوهای کوتاه منحصر کنید.

4. بررسی کارهای اصلاحی مربوط به یافته‌های کم اهمیت تر را به بررسی مستندات آنها محدود کنید.

ردیابی یافته‌ها و پیشنهادها تا حل و فصل آنها

برخی اصلاحات ضروری را نمی توان با سرعت انجام داد زیرا سیستمها، فرمها و عملیات ممکن است به طراحی دوباره نیاز داشته باشد. برخی تغییرات و اصلاحات ممکن است مستلزم بحث و گفتگو و تصویب در جلسه ای باشد که گهگاه در سال تشکیل می‌شود. برای مثال پیشنهاد تجدید نظر در سیستم حسابداری بهای تمام شده پروژه ساختمانی یک شرکت ممکن است نیازمند مطالعه، تشکیل جلسه‌های متعدد، تصویب بودجه اضافی برای طراحی و اجرای دوباره توسط کمیته بودجه و تصویب و تأیید مدیران اجرائی و گاه هیأت مدیره باشد که چنین پروژه ای ممکن است ظرف یک سال یا بیشتر پس از دریافت تأییدیه انجام پذیرد. بیشتر واحد‌های حسابرسی داخلی همه یافته‌های با اهمیت را تا جائی پیگیری می‌کنند که حل و فصل نشوند یا قسمت مورد رسیدگی بطور کتبی اعلام کند که هیچ کار دیگری نمی تواند انجام دهد.

نپذیرفتن پاسخهای قسمت مورد رسیدگی و اقدامات اصلاحی ناکافی آن

حسابرسان و قسمت‌های مورد رسیدگی حتی با کمک و همکاری مدیریت، همیشه نمی توانند درباره ضرورت یا نتایج اصلاحی به توافق برسند. هدف‌های حسابرسان در چنین شرایطی اطمینان یافتن از این است که هیچ گونه ابهامی یا برداشت نادرستی از حقایق وجود ندارد.

پیشنهادهای زیر میتواند برای دستیابی به این هدف‌ها راه گشا باشد:

1. حسـابرسان هرگز نظر خود را به مدیریت تحمیل نمی کنند. مدیریت مقامـی است که تصمیم می‌گیرد. حسابرسان بررسی، ارزیابی، راهنمائی و گزارش می‌کنند.

2. حسابرسان هدف‌ها و اصول کنترل را کانون توجه خود قرار می‌دهند و به مدیریت امکان می‌دهند از بین راهکارهای بدیل و قابل قبول، آن را انتخاب کند که هدف‌های کنترل را تحقق می‌بخشد.

3. حسابرسان هرگز مسئولیت انجام اقدامات اصلاحی را به عهده نمی گیرند.

4. حسابرسان مشخص می‌کنند کدام نارسائی بیشترین اهمیت را دارد و مستلزم پیگیری است.

5. حسابرسان هرگز در گزارش‌های خود کسی را مورد اتهام قرار نمی دهند. آنان انواع خطرها، هدفهای کنترل روش‌های کنترل و شرایط را ارزیابی می‌کنند.

مستند کردن کار پیگیری

مستند کردن کارهای پیگیری با استفاده از دو منبع کلی انجام می‌شود. حسابرسان مستندات کار پیگیری را شامل مکاتبات و سایر خلاصه یادداشت‌ها درباره ماهیت و نتایج خود تهیه می‌کنند.

مستندات پیوست کاربرگ‌های حسابرسی شامل موارد زیر است:

1. نسخه ای از نامه‌های ارسال گزارش و مکاتبات مربوط به موارد مطرح شده در گزارش حسابرسی.

2. یادداشت‌های مربوط به خلاصه مذاکرات نشست‌ها، گفتگوهای تلفنی، بررسی مدارک، محاسبات و نظایر آن.

3. نامه‌ها و یادداشت‌های قسمت مورد رسیدگی در پاسخ به گزارش حسابرس و توضیح یا توجیه برنامه‌های مربوط به اقدامات اصلاحی.

4. مکاتبات انجام شده با قسمت مورد رسیدگی حاوی نظر حسابرس درباره اقدامات اصلاحی پیش بینی شده و هر نارسائی دیگری که در پاسخ قسمت مورد رسیدگی وجود دارد.

5 ـ نامه‌ها و يادداشتها فرستاده شده به قسمت مورد رسيدگي كه شامل گزارش پيگيري و پذيرفتن يا نپذيرفتن  اقدامات انجام شده است.

چگونگي توزيع نتايج پيگيري  نيز بر موفقيت اين گونه بررسيها موثر است . ارسال پاسخهاي قسمت مورد رسيدگي كه حاوي رئوس تصميمها و اقدامات اصلاحي نهايي است براي حسابرسان و مديريت ارشد، هر دو ضروري است به ويژه، اگر يافته‌هاي بحث انگيز در آن مطرح باشد. همچنين، ارسال گزارش پيگيري براي گيرندگان گزارش اصلي نيز حائز اهميت است. چنين ارتباطي سبب مي شود در موارد نياز، سوابق كاملي از حسابرسي در دسترس باشد .

اما فرستادن هر اطلاعات موجود در پرونده پيگيري براي همه گيرندگان گزارش اصلي، ضروري نيست.

* كار پاياني پيگيري :

چنانچه قسمت مورد رسيدگي بر اين باور باشد كه وجود مخاطرات، برقراري كنترلهاي اضافي يا يا ايجاد هر تغيير ديگري را توجيه نمي كند، چه بايد كرد ؟ استاندارد ويژه شماره 440 مقرر مي دارد (( حسابرسان داخلي بايد تعيين كنند كه مديريت يا هيأت  مديره، خطر ناشي از انجام ندادن اقدامات اصلاحي را پذيرفته است.)) استاندارد‌هاي حسابرسي براي مواردي كه مديريت يا  هيأت مديره چنين مخاطراتي را مي پذيرد، مسئوليت ديگري را براي حسابرسان مقرر نكرده است .

حسابرس براي  تعيين اينكه  چنين مخاطراتي توسط مديريت پذيرفته شده است، چه بايد بكند ؟ حسابرس  نبايد فرض  كند كه مديريت، خطر را پذيرفته است مگر آنكه در پاسخ قسمت مورد رسيدگي يا ديگر مكاتبات مربوط بر آن تصريح شده باشد . كوتاهي در انجام اصلاحات مورد نظر با اعلام صريح كه هيچ اقدام اصلاحي صورت نخواهد گرفت، تفاوت بسيار دارد.

چنانچه مكاتبان قسمت مورد رسيدگي چنين مطلبي را به روشني بيان نكرده  باشد، حسابرس مي تواند دو كار را به شرح زير انجام دهد :

* ارسال يادداشتي به قسمت مورد رسيدگي حاكي از برداشت خود مبني بر اينكه قسمت مورد رسيدگي، خطر انجام ندادن كارهاي اصلاحي را پذيرفته ( به نوعي، تأييديه منفي) .

* از قسمت مورد رسيدگي بخواهد مخاطرات ناشي از انجام ندادن اقدامات اصلاحي را بطور كتبي و با امضاي بالاترين مقام  قسمت براي وي روشن يا تأييد كند ( به نوعي تأييديه مثبت) .

اين گونه درخواستها بايد با چنان واژه‌ها و عبارتهايي تهيه شود كه كمترين ناراحتي را براي مديريت قسمت  مورد رسيدگي به وجود آورد.

چنانچه حسابرس عميقاً احساس كند كه اين خطرها، در حد بسيار بالايي قرار دارد يا اينكه مديريت رده پايين، مديريت رده بالا را گمراه كرده يا آن را فريب داده است يا با بي منطقي وجود خطر را ناديده گرفته است، ممكن است انجام يك پيگيري ديگر را ضروري تشخيص دهد . حسابرس بايد مطمئن شود كه مديريت رده بالا، از وجود مخاطرات با اهميت آگاه مي شود . استاندارد ويژه شماره 440 خاطر نشان مي سازد كه تنها هيأت مديره ( يا مديريت هم تراز آن) مجاز است با تجربه و تحليل مناسب و كامل حقايق مربوط، تصميم گيري كند . حسابرس دراين گونه موارد بايد به نوعي داراي شواهد باشد كه رده مناسبي ازمديريت در جريان يافته‌هاي حسابرس و اقدامات اصلاحات ناكافي ( بنا به  نظر حسابرس ) قرار دارد .

* سياست پيگيري :

در قسمتهاي پيشين اين فصل نكاتي درباره نقش ايده ال پيگيري براي حسابرس داخلي، قسمت مورد رسيدگي و مديريت ارشد، بحث شد . همانگونه كه انتظار مي رود، بسياري از شرايط، ايده ال نيستند . نقشها و الزامات       مي تواند نامشخص باشد يا مغشوش شود. براي مثال، مديريت ارشد ممكن است كار پيگيري را نظارت نكند اما، انتظار داشته باشد كه حسابرسان اين مسئوليت را براي پيگيري بپذيرند. چنين انتظاري بار سنگيني را بر دوش حسابرسان مي گذارد، و ممكن است آنان را درگير فرآيند تصميم گيريهاي مديرتي كند . چنانچه مديريت ارشد خود را درگير كارنكند، قسمت مورد رسيدگي ممكن است احساس كند هيچ وظيفه اي در برابر حسابرسي ندارد .

راه موثري كه رخداد چنين دشواريهايي را به حداقل مي رساند، تدوين سياستهايي است كه چگونگي انجام پيگيري حسابرسي را در بر گيرد. بهترين سياستها آن است كه نقش قسمتهاي مورد رسيدگي، مديريت ارشد و همچنين، حسابرسان را در بررسيهاي پيگيري تشريح كند.

ويژگيهاي زير نشانه يك سياست مؤثر پيگيري است :

1 ـ سياستها به صورت كتبي تهيه شود.

2 ـ آگهي سياستها  به روشني مشخص كند كه از بالاترين رده سازماني ابلاغ مي شود.

3 ـ پيگيري حسابرسي براي همه حسابرسيها ي  با يافته‌هاي  مهم، الزامي است.

4 ـ نقش و مسئوليتهاي پيگيري حسابرسان، قسمت مورد رسيدگي و مديريت ارشد مشخص شده باشد. (اين نقشها و مسئوليتها بايد به ويژه براي بررسي پيگيري روشن باشد يا به نوعي در چارچوب نقشها و مسئوليتهاي كلي تشريح شده در سياستها  وروشهاي حسابرسي داخلي آمده باشد) .

5 ـ به حسابرسان داخلي اين اختيار و مسئوليت داده شود كه اثر بخشي كارهاي اصلاحي را ارزيابي و گزارش كند.

6 ـ سياستها، تعهد مديريت ارشد را به  اصول بررسيهاي پيگيري به روشني نشان دهد .

7 ـ آگهي سياستها روشن كتذ كه پاسخ قسمت مورد رسيدگي به يافته‌ها و پيشنهادهاي حسابرسي بايد كتبي و در مدت معيّن باشدو مسئول انجام اصلاحات را نيز مشخص كند.

8 ـ سياستها تعيين كند كه مخاطب و گيرندگان پاسخهاي قسمت مورد رسيدگي و گزارشهاي  پيگيري چه كساني هستند .

9 ـ سياستها، شكل و نحوه ارائه پاسخها را پيشنهاد كند.

10 ـ آگهي سياستها خطاب به همه سطوح مديريت ـ اجرايي و عملياتي ـ باشد .

وجود سياست پاسخ به يافته‌هاي حسابرسي كه در برگيرنده موارد ياد شده در بالا باشد مي تواند اثر بخشي واحد حسابرسي داخلي را بسيار افزايش دهد.

* ارزيابي حسابرسي :

مرحله پاياني فرآيند حسابرسي، ارزيابي است ـ يعني بررسي منتقدانه / سنجشگري كار حسابرسي . گرچه همه واحدهاي حسابرسي داخلي كار خود را ارزيابي نمي كنند، اما شمار حسابرساني كه به ارزش انجام آن پي برده اند روزافزون است . اين گونه ارزيابيها به برقراري و حفظ كنترل كيفي اثر بخش كمك مي كند . اگرچه اين كار پيش از پيگيري ( حسابرسي ) انجام مي شود . انجام شدن ارزيابي حسابرسي در زماني كه فرآيند حسابرسي هنوز در ذهن اعضاي گروه حسابرسي  تازه و زنده است، داراي اهميت مي باشد. در مواردي كه ارزيابي، بيدرنگ پس از انجام حسابرسي صورت مي پذيرد، نتايج آن دقيق تر و جامع تر از ارزيابي در زماني ديرتر است. همچنين، درسهاي آموخته  شده مي تواند زودتر بكار گرفته شود.

* بررسي منتقدانه يا سنجشگري حسابرسي :

بررسي منقدانه / سنجشگري يك حسابرسي معمولاً در نشستي بين سرپرست كار حسابرسي، مدير كار حسابرسي و رييس حسابرسي دداخلي صورت مي گيرد . گاه حسابرسان عضو گروه حسابرسي نيز در اين گونه9 نشستها مشاركت داده مي شوند . برگزاري چنين نشستها يي حتي در موارد حسابرسيهاي انجام شده توسط يك يا دو حسابرس، حائز اهميت است.

يك روش ساده براي سنجش يك كار حسابرسي ارائه يك (( برگ سنجش)) به هر يك از اعضاي گروه در شروع حسابرسي است . حسابرسان  در طول حسابرسي، آنچه را كه فكر مي كنند دانستن آن براي حسابرسيهاي آتي اهميت دارد ( مانند، اثر بخش بودن يا نبودن  روشهاي حسابرسي، يا برخي حساسيتهاي خاص، زمان بندي و … ) در اين برگه ثبت مي كنند . مسايل و نكات گوناگوني كه در اين برگه‌ها يادداشت شده است در نشست ياد شده مورد بحث و گفتگو قرار مي گيرد و خلاصه اي از آنها تهيه مي شود . اين برگه خلاصه به همراه گزارش حسابرس يا كاربرگهاي حسابرسي بايگاني مي شود.

برگه خلاصه مي تواند حاوي  اطلاعات زير باشد :

* تاريخ پيدايش نكته .

* اعضاي شركت كننده در نشست و نام سرپرست اعضا.

* مشخصات قسمت مورد رسيدگي .

* تاريخ گزارش حسابرس يا دوره مورد رسيدگي .

* هدف حسابرسي.

* مطابقت زمان حسابرسي با زمان پيش بيني شده در بودجه .

* نكاتي درباره كليّت حسابرسي با توجه ويژه به مواردي كه براي حسابرسيهاي آتي اهميت دارد.

روش ديگر سنجش حسابرسي  با نشست اعضاي گروه در پايان كار حسابرسي شروع مي شود. اعضاي گروه حسابرسي در اين نشست درباره كليّت اجراي حسابرسي شامل برنامه ريزي حسابرسي، هدفها، عملكرد اعضاي گروه، چگونگي ارتباط با قسمت مورد رسيدگي، كيفيت شواهد حسابرسي، آثار احتمالي يافته‌ها و پيشنهادهاي حسابرسي و مطالب آموزنده براي حسابرسيهاي آتي بحث و گفتگو  مي كنند . اين گونه نشستها ممكن است در مورد حسابرسيهاي عادي سالانه بسيار مختصر تر از حسابرسيهاي موردي و غير عادي برگزار شود. خلاصه اي از نتايج گفتگوها دراين نشست به صورت كتبي تهيه و بايگاني مي شود. گرچه برخي واحدهاي حسابرسي، نشستهاي مربوط به سنجش حسابرسي  را به گونه اي غير رسمي و بدون مكتوب كردن خلاصه مذاكرات تشكيل مي دهند، اما تهيه خلاصه مذاكرات حسابرسان خيلي با ارزش تر از آن است كه ناديده گرفته شود .