حسابداري و حسابرسي مينايي و همكاران www.hesabdar1.ir
مفاهيم نظري گزارشگري مالي 
مفاهيم نظري گزارشگري مالي
فصل چهارم
شناخت در صورتهاي مالي
1 – 4 . همان طور كه در فصل اول بيان شد، هدف صورتهاي مالي ارائه اطلاعاتي در مورد وضعيت مالي، عملكرد مالي و انعطاف‌پذيري مالي واحد تجاري است كه براي طيف وسيعي از استفاده‌كنندگان در اتخاذ تصميمات اقتصادي مفيد واقع شود. اين هدف، عمدتاً از طريق شناخت در صورتهاي مالي‌اساسي حاصل مي‌گردد. شناخت، متضمن مشخص كردن عنوان و مبلغ پولي يك عنصر و احتساب آن مبلغ در جمع اقلام صورتهاي مالي است.
2 – 4 . عناصر صورتهاي مالي در فصل سوم تعريف شده است. اگرچه تنها آن اقلامي كه با تعاريف عناصر صورتهاي مالي تطبيق كند بايد در صورتهاي مالي شناسايي شود، معهذا، همه اقلامي كه با اين تعاريف تطبيق مي‌كند لزوماً نبايد در صورتهاي مالي مورد شناخت قرار گيرد. در اين فصل شرايط لازم براي شناخت مطرح مي‌شود.
3 – 4 . يادداشتهاي توضيحي صورتهاي مالي دربرگيرنده اطلاعات مهمي در مورد عناصر شناسايي شده و نيز عناصر شناسايي نشده مي‌باشد. معهذا، افشا در يادداشتها نمي‌تواند جايگزين مناسبي براي خودداري از شناخت عناصري باشد كه معيارهاي شناخت در مورد آنها صدق مي‌كند.
4 – 4 . همان طور كه در فصل 6 مطرح شده، شناخت عناصر صورتهاي مالي متضمن فرايند ادغام و طبقه‌بندي اطلاعات است.
مراحل شناخت
5 – 4 . شناخت داراييها و بدهيها در سه مرحله انجام مي‌شود:
الف. شناخت اوليه، يعني ثبت يک قلم براي اولين بار به منظور انعكاس در صورتهاي مالي.
ب . تجديد اندازه‌گيري بعدي، يعني تغيير مبلغ پولي قلمي كه قبلاً ثبت و شناسايي شده است.
ج . قطع شناخت، يعني حذف يک قلم قبلاً شناسايي شده از صورتهاي مالي.
معيارهاي شناخت
شناخت اوليه
6 – 4 . يك عنصر بايد در صورتهاي مالي شناسايي شود اگر :
الف. شواهد كافي مبني‌بر وقوع تغيير در داراييها يا بدهيهاي مستتر در آن عنصر (از جمله درصورت لزوم، شواهدي مبني‌بر اينكه يك جريان آتي ورودي يا خروجي منافع اتفاق خواهد افتاد) وجود داشته باشد، و
ب . آن قلم را بتوان با قابليت اتكاي كافي به مبلغ پولي اندازه‌گيري كرد.
تجديد اندازه‌گيري
7 – 4 . تغيير در مبلغ دفتري دارايي يا بدهي بايد شناسايي شود اگر :
الف . شواهد كافي مبني‌بر وقوع تغيير در مبلغ دارايي يا بدهي وجود داشته باشد، و
ب . مبلغ جديد دارايي يا بدهي را بتوان با قابليت اتكاي كافي اندازه‌گيري كرد.
قطع شناخت
8 – 4 . ادامه شناخت يك دارايي يا بدهي در صورتهاي مالي بايد قطع شود اگر شواهد كافي مبني‌بر دستيابي به منافع اقتصادي آتي يا تعهد انتقال منافع اقتصادي (ازجمله درصورت لزوم، شواهدي مبني براينكه جريان آتي ورودي يا خروجي منافع اتفاق خواهد افتاد) ديگر وجود نداشته باشد.
شناخت درآمد و هزينه
9 – 4 . در هر مرحله از فرايند شناخت، درصورتي كه يك تغيير در جمع داراييها با تغييري مساوي و متقابل در جمع بدهيها يا آورده و ستانده صاحبان سرمايه خنثي نشده باشد، درآمد يا هزينه‌اي حاصل مي‌شود. درآمدها و هزينه‌ها بايد در يكي از دو صورت عملكرد مالي يعني صورت سود و زيان و صورت سود و زيان جامع، مورد شناخت قرار گيرد. آورده و ستانده‌صاحبان سرمايه بايد مستقيماً در حقوق صاحبان سرمايه و بدون انعكاس در هريك از صورتهاي عملكرد مالي مزبور شناسايي شود.
10 – 4 . برخي معـاملات صرفـاً بخشي از حقـوق نسبت به منافع آتي مستتر در يک دارايي (يا تعهدات مستتر در يک بدهي) را منتقل مي‌كند. در چنين مواردي لازم است بررسي شود كه آيا هرگونه حقوق جديد تحصيل شده (يا تعهدات ايجاد شده) در محتوا موجب اعاده وضعيت سابق مي‌شود يا اينكه داراييها (يا بدهيها) و احياناً درآمدها و هزينه‌هاي جديدي بايد شناسايي شود.
فرايند شناخت
رويدادهاي گذشته
11 – 4 . شناخت از نقطه‌اي آغاز مي‌شود كه يک رويداد گذشته موجب تغييري قابل اندازه‌گيري در داراييها يا بدهيهاي واحد تجاري شود . به علت رابطه متقابل عناصر صورتهاي مالي، شناخت يک عنصر يا تغيير در يک عنصر الزاماً منجر به شناخت عنصر ديگر يا تغيير در عنصر ديگر مي‌گردد. به طور مثال، هرگاه يک دارايي جديد در صورتهاي مالي شناسايي شود، آنگاه كاهشي در يک دارايي ديگر، يک بدهي، يک درآمد يا آورده صاحبان سرمايه يا تركيبي از اين عناصر بايد مورد شناخت قرار گيرد.
12 – 4 . رويداد آغازگر شناخت بايد قبل از تاريخ ترازنامه اتفاق افتاده باشد. تلاش بر اين است كه صورتهاي مالي اثر رويدادهايي را كه قبل از يک تاريخ معين اتفاق افتاده است برحسب مفاهيم مالي بيان كنند، نه‌اينكه رويدادهاي آينده را پيش‌بيني كنند. درنتيجه وجود يک رويداد گذشته كه آغازگر شناخت تغيير در داراييها و بدهيهاي فعلي واحد تجاري باشد، ضروري است، اگرچه اندازه‌گيري اين تغيير ممكن است تحت تأثير شواهدي در مورد ميزان منافعي كه در آينده به درون واحد تجاري يا خارج از آن جريان مي‌يابد قرار گيرد. مثلاً اگر يک قلم موجودي بعد از تاريخ ترازنامه به فروش رسد، اين معامله در دوره جاري مورد شناخت قرار نمي‌گيرد. معهذا، معامله مزبور ممكن است با فراهم آوردن شواهدي در مورد مبلغ پولي منافع آتي بازيافتني آن موجودي، لزوم كاهش مبلغ دفتري موجودي را در تاريخ ترازنامه مشخص كند.
13 – 4 . پس از مشخص شدن وقوع رويداد آغازگر شناخت، اثرات آن بايد به شرح زير تعيين گردد:
الف . چنانچه رويداد گذشته به دستيابي به منافع اقتصادي آتي (يا تعهد انتقال منافع اقتصادي) منجر گردد، دارايي (يا بدهي) شناسايي مي‌شود،
ب . چنانچه رويداد گذشته به انتقال يا حذف دارايي يا بدهي شناسايي شده منجر شود، قطع شناخت صورت مي‌گيرد، و
ج . چنانچه رويداد گذشته به جريان منافع اقتصادي در دوره جاري منجر شده باشد (مگر اينكه جريان به آورده يا ستانده صاحبان سرمايه مربوط باشد)، درآمد يا هزينه شناسايي مي‌شود .
14 – 4 . بسياري از عناصر شناسايي شده، نتيجـه معاملات است كه شناخت آنها در بندهاي 15-4 الي 21-4 مطرح شده است. معهذا برخي عناصر در نتيجه ساير رويدادها شناسايي مي‌شود كه در بندهاي 22-4 الي 24-4 مطرح مي‌گردد.
معاملات
15 – 4 . معاملات به ترتيباتي اطلاق مي‌شود كه به موجب آنها خدمات يا علايقي در اموال توسط يك واحد تجاري از شخص ديگري تحصيل مي‌شود. با انجام يک معامله، داراييها و بدهيهاي تحصيل يا ايجاد شده ناشي از آن بايد شناسايي شود. در مواردي كه معاملات حقيقي بوده و مابه ازاي آن پولي باشد، معامله شواهد محكمي در مورد مبلغ داراييهاي تحصيل شده فراهم مي‌آورد.
16 – 4 . معامـلات معمولاً متشـكل از مجموعـه‌اي از رويدادهاست. اين مجمـوعـه رويـدادهـا از جمله شامل موافقت طرفين (كه گاه در شكل قرارداد رسمي بين واحد تجاري و فروشنده يا مشتري است) و اجراي مفاد معامله (يعني تحويل كالا و خدمات يا پرداخت وجه توسط طرفين معامله) است. گرچه در عمل، چندين رويداد از اين نوع همزمان رخ مي‌دهد، اما اين مسئله عموميت ندارد و لذا لازم است آن رويدادي را كه موجب شناخت اوليه دارايي و بدهي ناشي از معامله مي‌شود، مشخص نمود. اين رويداد اساساً همان رويدادي است كه موجب مي‌شود معيارهاي مندرج در بند 6-4 فوق احراز شود. معهذا، در رابطه با معاملات مختلف، رويدادهاي مختلفي چنين نقشي را ايفا مي‌كند.
17 – 4 . هرگاه يک معامله، آغازگر شناخت اوليه باشد، دارايي تحصيل شده يا بدهي تقبل شده به مبلغ مستتر در معامله (يعني مبلغ داراييها يا بدهيهايي كه به عنوان مابه‌ازا واگذار يا دريافت مي‌شود) اندازه‌گيري مي‌شود. اين پيش فرض وجود دارد كه معامله يا قرارداد به ارزش منصفانه انجام شده و لذا در غياب هرگونه شواهد نقض كننده، دارايي تحصيل شده يا بدهي تقبل شده به ارزش مستتر در معامله يا قرارداد اندازه‌گيري مي‌شود و هيچ درآمد يا هزينه‌اي در ارتباط با اين قلم شناسايي شده جديد حاصل نمي‌شود.
18 – 4 . اصولاً يک معامله زماني منجر به يک دارايي مي‌شود كه واحد تجاري حق الزام طرف معامله را به اجراي مفاد آن داشته باشد و زماني منجر به يک بدهي مي‌شود كه طرف معامله بتواند واحد تجاري را ملزم به‌اجراي مفاد آن نمايد. در هر دو حالت، صِرف وجود حق، كفايت نمي‌كند بلكه حق طرفين بايد در عمل قابل اعمال باشد. به عنوان مثال حتي در مواردي كه حق قانوني وجود دارد، ممكن است مثلاً به دليل اينكه هزينه‌هاي اعمال حق از مزاياي حاصله بيشتر است يا اينكه طرفين، شرايط معامله را در صورت عدم تمايل به انجام آن، مورد مذاكره قرار دهند، از اعمال حق صرف‌نظر شود. در يک معامله منصفانه، يک طرف معامله متعهد به اجراي مفاد آن نخواهد بود مگر آنكه به طور همزمان طرف ديگر، مابه‌ازاي مورد معامله را واگذار نمايد يا متعهد به واگذاري آن گردد.
19 – 4 . در مواردي كه طرفين معامله مفاد آن را اجرا نمايند، داراييها و بدهيهاي ناشي از انجام معامله بايد شناسايي شود. بدين‌ترتيب اگر قبل از تحويل كالا پرداختي صورت‌گيرد، يک دارايي كه بيانگر طلبي از فروشنده است، شناسايي مي‌شود. در اغلب اوقات، تحويل كالا اولين عملي است كه در راستاي اجراي مفاد معامله انجام مي‌شود و لذا يک موجودي كالا و تعهدي مبني‌بر پرداخت بهاي آن در اين مقطع شناسايي مي‌شود. هرگاه يک دارايي تحت يک پيمان بلند مدت تحصيل شود، دارايي درجريان ساخت و تعهدات مربوط، به موازات اجراي پيمان توسط پيمانكار، مورد شناسايي قرار مي‌گيرد. بالعكس، در رابطه با خدماتي كه كاركنان واحد تجاري قرار است در آينده ارائه كنند، هيچ دارايي يا بدهي شناسايي نمي‌شود. در يک قرارداد اجاره سرمايه‌اي، اجراي مفاد معامله عبارت از قراردادن مورد اجاره دراختيار مستأجر است. پس از تحويل مورد اجاره، ترديد قابل ملاحظه‌اي وجود ندارد كه مستأجر توان استفاده از آن را براي مدت اجاره دارد و موظف به پرداخت اقساط اجاره طبق قرارداد است. درنتيجه، باتحويل گرفتن مورد اجاره، مستأجر بايد يک دارايي را كه همان حق استفاده از مورد اجاره است و متقابلاً يک بدهي را كه همان تعهد پرداخت اقساط اجاره است، شناسايي كند.
20 – 4 . قبل از اجراي مفاد قرارداد، يک دارايي (يا بدهي) به استناد قرارداد قابل شناسايي است، به شرط آنكه معيارهاي عمومي شناخت به شرح بند 6-4 رعايت شده باشد، يعني:
الف . شواهد كافي مبني‌بر جريان آتي منافع وجود داشته باشد. اين امر مستلزم اين است كه بتوان قرارداد را در عمل به اجرا درآورد و طرفين به سهولت و بدون تحمل جريمه قابل ملاحظه نتوانند قرارداد را فسخ كنند، و
ب . مبلغ قرارداد را بتوان با قابليت اتكاي كافي اندازه‌گيري نمود. اين معيار در مورد قراردادهايي صدق مي‌كند كه موضوع آنها خريد و فروش اقلامي باشد كه ارزش بازار مشخص دارند و لذا ممكن است در مورد محصولات خاص كه طبق سفارش ساخته مي‌شود، صدق نكند.
21 – 4 . اعمال احتياط ممكن است بدين معني باشد كه هزينه‌ها در مقايسه با درآمدها با سهولت بيشتري شناسايي شود. معهذا، مشروط به اينكه معيارهاي دوگانه فوق صدق كند، هم درآمد و هم هزينه بايد مورد شناسايي قرار گيرد.
رويدادهايي غير از معاملات
22 – 4 . شناخت اوليه داراييها و بدهيها و تجديد اندازه‌گيري بعدي آنها ممكن است ناشي از رويدادهايي بجز معاملات باشد. نمونه‌هايي از اين گونه رويدادها، تغيير ارزش داراييها، وضع جريمه توسط دادگاه يا خسارت وارده به اموال به علت آتش‌سوزي مي‌باشد. در اغلب حالاتي كه نقطه آغاز شناخت، رويدادي غير از معاملات است، تغيير در داراييها و بدهيها آشكار است، ليكن اندازه‌گيري آن مشكل مي‌باشد.
23 – 4 . تصميم‌گيري، اصولاً در عداد رويدادهايي نيست كه منجر به دارايي و بدهي يا درآمد و هزينه شود و از اين رو نقطه آغاز شناخت تلقي نمي‌گردد. به طور مثال اتخاذ تصميم قبل از تاريخ ترازنامه جهت خريد يک دارايي ثابت مشهود در دوره بعد، منجر به يک دارايي يا بدهي نمي‌گردد زيرا تصميم‌گيري به خودي خود دستيابي به منافع اقتصادي را فراهم نمي‌آورد و يا منجر به تعهدي مبني‌بر انتقال منافع اقتصادي نمي‌گردد. بدين ترتيب نبايد پيامدهاي يک تصميم را از طريق شناخت يک معامله احتمالي آتي پيش بيني كرد. معهذا، بعضي اوقات يک رويداد بعدي كه ايجاد كننده تعهد است، ممكن است اعلام تصميم به شخص ديگر باشد به نحوي كه شروع عمل توسط آن شخص موجب شود كه واحد تجاري نتواند از تصميم خود منصرف شود.
24 – 4 . برخي از رويدادهايي كه منشأ تجديد اندازه‌گيري بعدي است متضمن تجديد ارزيابي جريان منافع مرتبط با دارايي يا بدهي مي‌باشد. براي نمونه مي‌توان از تغيير در ارزش يک قطعه زمين يا يک ساختمان (بجز تغيير ارزش ناشي از زوال فيزيكي) نام برد كه منافع ناشي از تصرف آنها تغييري نكرده ليكن به علت تغييرات در بهاي بازار، ارزش پولي اين منافع تحت تأثير قرار گرفته است. معاملات انجام شده توسط ساير اشخاص در مورد داراييها و بدهيهاي مشابه ممكن است شواهد كافي مبني‌بر تغيير در ارزش فراهم آورد، تنها به شرط آنكه اين معاملات رايج بوده و داراييها و بدهيهاي مربوط به‌قدر كافي مشابه داراييها و بدهيهاي واحد تجاري باشد. بدين دليل، ضمن اينكه اين تغييرات بالقوه در ارزش، نامزد شناخت است، ليكن همه اين تغييرات شناسايي نمي‌شود. شناخت يا خودداري از شناخت يک تغيير در ارزش، بستگي به شرايط خاص هر مورد دارد. ملاحظاتي كه در اين رابطه مربوط تلقي مي‌گردد شامل محكم بودن شواهد موجود و نيز اين امر است كه آيا تغيير مورد نظر بيانگر يک افزايش يا كاهش در خالص داراييها (يعني حقوق صاحبان سرمايه) است يا خير. اعمال احتياط در اين زمينه موجب مي‌گردد كه يک كاهش با سهولت بيشتري نسبت به يک افزايش شناسايي شود.
قطع شناخت
25 – 4 . قطع شناخت زماني مناسب است كه يک معامله يا رويداد گذشته، يک دارايي يا بدهي شناسايي شده قبلي را حذف نموده باشد يا انتظار جريان منافع آتي كه قبلاً مبناي شناخت قرار گرفته بود ديگر در حدي نباشد كه پشتوانه ادامه شناخت قرار گيرد. بدين‌ترتيب قطع شناخت يک دارايي آنگاه مناسب است كه حقوق يا ساير راههاي دستيابي مشروع به منافع اقتصادي آتي تشكيل دهنده دارايي به طور كامل مورد بهره برداري قرار گرفته يا سلب يا منقضي يا به طريقي ديگر فاقد موجوديت شده باشد ويا به ديگري انتقال يافته باشد يا سطح جريان منافع اقتصادي آتي به ميزان معقولي قابل اطمينان نباشد. به گونه مشابه، قطع شناخت يک بدهي زماني مناسب است كه تعهد انتقال منافع اقتصادي مربوط ايفا، فسخ، منقضي يا به طريق ديگر فاقد موجوديت شده باشد يا به ديگري انتقال يافته باشد يا اطمينان معقولي مبني‌بر عدم وقوع جريان خروجي منافع اقتصادي وجود داشته باشد (هرگاه تعهد مستمري وجود داشته باشد كه رهايي از آن بستگي به يک رويداد آتي داشته باشد، چنين اطمينان معقولي وجود نخواهد داشت).
26 – 4 . هرگاه يک قلم قبلاً شناسايي شده به فروش رود يا طي يک معامله تسويه گردد، قلم مربوط به مبلغ مستتر در معامله (يعني مبلغ داراييها يا بدهيهايي كه به عنوان مابه‌ازا يا جهت تسويه واگذار و يا دريافت مي‌شود) اندازه‌گيري مي‌گردد. اگر اين مبلغ متفاوت از مبلغ دفتري دارايي يا بدهي قبل از انجام معامله باشد، سود يا زياني حاصل مي‌شود.
27 – 4 . تا زماني كه شواهدي مبني بر دستيابي به منافع يا شواهدي مبني‌بر وجود تعهد وجود داشته باشد، شناخت دارايي و بدهي در صورتهاي مالي ادامه مي‌يابد. هرگاه نتوان شواهد كافي براي يک تجديد اندازه‌گيري بعدي به دست آورد، دارايي يا بدهي به مبلغ ثبت شده قبلي در حسابها نگهداري مي‌شود تا اينكه شواهد بيشتري در مورد تجديد اندازه‌گيري يا قطع شناخت به دست آيد.
شناخت درآمد و هزينه
شناخت درآمد
28 – 4 . همان‌طور كه در بندهاي 9-4 و 11-4 اشاره شد، شناخت درآمد و هزينه اغلب درنتيجه شناخت داراييها و بدهيها و تغييرات در آنها صورت مي‌گيرد. براي شناخت درآمد و هزينه، ملاحظات ديگري نيز بايد مدنظر قرار گيرد.
29 – 4 . شناخت درآمد متضمن ملاحظه اين امر است كه آيا شواهد كافي مبني‌بر وقوع يک افزايش درخالص داراييها (يعني حقوق صاحبان سرمايه) قبل از پايان دوره مورد گزارش وجود دارد يا خير.
30 – 4 . مابه ازاي دريافتي قبل از انجام كار منجر به شناخت درآمد نمي‌گردد زيرا تا زماني كه كار انجام نشود، افزايش در داراييها ناشي از پيش‌دريافت با افزايشي مساوي در بدهيها خنثي مي‌گردد. به‌طور مثال، حق اشتراك سالانه يک مجله ماهانه كه در آغاز دوره اشتراك دريافت مي‌شود تا زماني كه مجله توليد و ارسال نشود (يعني تا زماني كه واحد تجاري يک بدهي به شكل تعهد ايفا نشده مبني‌بر تحويل مجله يا برگشت وجه دريافتي دارد)، به عنوان درآمد شناسايي نمي‌شود.
31 – 4 . برخي درآمدها طي يک دوره زماني، متناسب با انجام كار شناسايي مي‌شود. به‌طور مثال، درآمد يک پيمان بلندمدت ممكن است طي چند دوره حسابداري متناسب با انجام كار شناسايي شود. براي اقلام با عمر كوتاهتر كه ناشي از فعاليتهايي است كه منجر به درآمد عملياتي مي‌شود، تحصيل درآمد اغلب درصورت وقوع يک رويداد كليدي صورت مي‌گيرد (رويداد كليدي مقطعي از چرخه عملياتي است كه مهم‌ترين عمل انجام مي‌شود) و لذا درآمدهاي ناشي از تغيير در قيمت بازار موجودي كالا كه توسط يک واحد تجاري نگهداري مي‌شود تنها درصورتي قابل شناسايي است كه مستلزم تلاش بازاريابي يا فروش قابل ملاحظه‌اي نباشد. اقلامي از قبيل مال‌الاجاره و سود تضمين شده كه بيانگر مبالغ دريافتي از ديگران در قبال استفاده آنها از منابع واحد تجاري است و با مرور زمان تحصيل مي‌گردد، تنها پس از گذشت مدت زمان مربوط شناسايي مي‌شود. هرگاه واحد تجاري وظيفه خود را به طور كامل انجام داده باشد ليكن طرف معامله هنوز تمامي اقدامات لازم را انجام نداده است (به طور مثال، فروشهايي كه مشروط به اعلام قبولي از طرف خريدار است)، شناخت درآمد تا زمان تكميل اقدامات طرف معامله به تعويق مي‌افتد.
شناخت هزينه
32 – 4 . شناخت هزينه متضمن ملاحظه اين امر است كه آيا شواهد كافي مبني‌بر وقوع كاهش در حقوق صاحبان سرمايه قبل از پايان دوره مورد گزارش وجود دارد يا خير. اعمال احتياط موجب مي‌گردد كه براي شناخت هزينه در مقايسه با شناخت درآمد، به شواهد وقوع و ميزان اتكا پذيري اندازه‌گيري كمتري نياز باشد. لازم است ارزيابي محتاطانه‌اي از شواهد مربوط به كاهش ارزش داراييها انجام شود. هرگاه علايمي دال بر كاهش ارزش مشاهده شود، يک بررسي جامع ضرورت مي‌يابد. اگر ارزش يک دارايي كاهش يافته باشد، شناسايي تغيير در مبلغ ثبت شده دارايي كه منجر به شناسايي يک هزينه مي‌شود، ضرورت مي‌يابد. با اين حال، همان طور كه در فصل دوم ذكر شد، اعمال احتياط، حذف داراييها يا درآمدها را در مواردي كه شواهد كافي مبني‌بر وقوع و اتكا پذيري اندازه‌گيري وجود دارد و شناسايي بدهيها يا هزينه‌ها را هنگامي كه شواهد موصوف وجود ندارد، مجاز نمي‌شمرد. در غير اين‌صورت، داراييها و درآمدها عمداً كمتر از واقع و بدهيها و هزينه‌ها عمداً بيشتر از واقع نمايش مي‌يابد.
33 – 4 . هزينه، زماني و تا ميزاني شناسايي مي‌شود كه داراييهاي قبلاً شناسايي شده كاهش يافته يا حذف شده يا حائز شرايط ادامه شناخت به عنوان دارايي نباشد، بدون آنكه افزايشي در ساير داراييها يا كاهشي در بدهيها رخ دهد. هزينه همچنين درصورت ايجاد يا افزايش يک بدهي، بدون افزايش معادل در داراييهاي شناسايي شده، شناسايي مي‌شود.
34 – 4 . فرايندي كه معمولاً تحت عنوان ” تطابق درآمد و هزينه“ از آن ياد مي‌شود در كنار ساير فرايندها يكي از ابزارهاي حصول اطمينان از اين امر است كه در مواردي كه شواهد كافي مبني‌بر اينكه مخارجي منجر به دستيابي به منافع آتي شده، وجود دارد، يک دارايي شناسايي شود و در دوره مصرف يا انقضاي اين منافع، هزينه شناسايي گردد. تطابق بدين معناست كه مخارجي كه مستقيماً با ايجاد درآمدهاي مشخص مرتبط است، به جاي شناسايي به عنوان هزينه در دوره وقوع، در همان دوره‌اي شناسايي شود كه اين درآمدها شناسايي مي‌شود. معهذا اعمال مفهوم ” تطابق درآمد و هزينه“، شناخت اقلامي را در ترازنامه كه با تعريف داراييها، بدهيها يا حقوق صاحبان سرمايه مطابقت ندارد، مجاز نمي‌شمرد.
35 – 4 . در مواردي كه انجام مخارج منجر به منافعي گردد كه طي چند دوره مالي حاصل مي‌شود و ارتباط اين مخارج با ايجاد درآمدهاي مشخص را تنها بتوان به‌طور كلي يا غيرمستقيم تعيين كرد و به علاوه ارزش دارايي را در پايان هر دوره نتوان به طور مستقيم و با قابليت اتكاي كافي تعيين كرد آنگاه فرض معقول آنست كه دارايي طي عمر مورد انتظار آن به‌طور سيستماتيك كاهش مي‌يابد. درچنين شرايطي، دارايي پس از شناسايي، برمبنايي سيستماتيك طي دوره‌هايي كه منافع آن حاصل مي‌شود، مستهلك مي‌گردد. اين فرايند جزء روشهاي مورد قبولي است كه در برخورد با ابهام اتخاذ مي‌شود. همان طور كه قبلاً بيان شد، قطعيت اندازه‌گيري براي شناخت يك عنصر ضرورت ندارد و مشروط به اينكه فرايند موصوف منجر به براوردي معقول از دارايي و هزينه گردد، دارايي و هزينه استهلاك آن بر مبناي مورد اشاره شناسايي مي‌شود. با اين حال، بررسي ادواري مبلغ شناسايي شده دارايي لازم است تا اطمينان حاصل شود كه شواهد كافي مبني‌بر دريافت منافع اقتصادي آتي به ميزاني كه كمتر از مبلغ شناسايي شده نباشد، وجود دارد.
36 – 4 . هرگاه نتوان بين مخارج انجام شده و ايجاد درآمدهاي مشخص در آينده ارتباط موجهي برقرار نمود، مخارج مزبور بايد در دوره وقوع، به عنوان هزينه شناسايي شود. اين‌گونه مخارج شامل مبالغي است كه به انتظار منافع آتي خرج شده ليكن رابطه آنها با اين منافع در حدي دچار ابهام است كه شناسايي يک دارايي را مجاز نمي‌شمرد. ازجمله اين مخارج، مي‌توان از برخي مخارج تحقيق و توسعه نام برد.
كافي بودن شواهد
37 – 4 . معيارهاي شناخت مقرر مي‌دارد كه شرط لازم براي شناخت اوليه يا تجديد اندازه‌گيري بعدي، وجود شواهد كافي مبني‌بر وقوع تغيير در يك عنصر صورتهاي مالي است.
38 – 4 . در صورت وجود ابهام قابل ملاحظه، شناخت يک قلم ممكن است گمراه‌كننده شود يا حتي باعث شود صورتهاي مالي مفيد نباشد. وجود شواهد، رافع ابهام است. به‌عبارت ديگر، هرچه در مورد يک قلم، شواهد بيشتري وجود داشته باشد و هرچه كيفيت اين شواهد بهتر باشد، در مورد وجود، ماهيت و اندازه‌گيري آن قلم ابهام كمتري وجود خواهد داشت و آن قلم از اتكا پذيري بيشتر برخوردار خواهد بود. بدين‌ترتيب، معيارهاي شناخت تصريح مي‌كند كه يک عنصر تنها زماني بايد در صورتهاي مالي شناسايي شود كه در مورد آن شواهد كافي هم از لحاظ كمي و هم از لحاظ كيفي وجود داشته باشد. براي شناسايي يک عنصر، هم در مورد وقوع تغيير در داراييها و بدهيهاي واحد تجاري و هم در مورد اندازه‌گيري ميزان تغيير، وجود شواهد ضرورت دارد.
39 – 4 . تعيين اين امر كه ” شواهد كافي“ به چه نوع شواهدي اطلاق مي‌شود، بستگي به قضاوت در شرايط خاص هر مورد دارد. شواهد بايد كافي باشد اما لزوماً نبايد و اغلب نمي‌تواند قطعي باشد. ماهيت شواهد درارتباط با اقلام مختلف، متفاوت است. شواهد شامل تمامي اطلاعات مربوطي است كه تا زمان تهيه صورتهاي مالي فراهم مي‌آيد و مرتبط با شرايط موجود در تاريخ ترازنامه است. شواهد، عمدتاً از طريق تجارب قبلي يا كنوني در مورد قلم مورد نظر و يا اقلام مشابه فراهم مي‌آيد و دربرگيرنده مواردي از قبيل شواهد حاصل از رويداد آغازگر شناخت (مثل بهاي خريد موجودي كالا)، تجربه قبلي در مورد يک گروه اقلام مشابه (مثل ميزان زيانهاي قبلي ناشي از موجوديهاي راكد و كم مصرف) و اطلاعات جاري مستقيماً مربوط به آن قلم (مثل وضعيت فيزيكي فعلي اقلام موجودي، قيمت فروش جاري آنها و ميزان كنوني سفارشات خريداران) مي‌باشد. اين شواهد همچنين شامل شواهد حاصل از معاملات ساير واحدهاي تجاري در زمينه داراييها و بدهيهاي مشابه است. هنگامي كه معاملات مزبور به طور مكرر انجام شود و اقلام مورد معامله با قلمي كه دراختيار واحد تجاري است بسيار مشابه باشد (يعني اينكه بازاري كارا براي اقلام همگن وجود داشته باشد)، آنگاه شواهد به دست آمده قوي است و احتمالاً براي شناخت قلم كفايت مي‌كند. با كاهش تعدد اين معاملات و كاهش ميزان مشابهت كالاهاي مورد مقايسه، قانع كنندگي شواهد متناسباً كم مي‌شود و احتمال كفايت شواهد براي شناخت كاهش مي‌يابد.
قابليت اتكاي كافي
40 – 4 . معيارهاي شناخت تصريح مي‌كند كه يک شرط لازم براي شناخت اوليه يا تجديد اندازه‌گيري بعدي اين است كه يک عنصر يا تغيير در يک عنصر را بتوان با قابليت اتكاي كافي اندازه‌گيري كرد. اتكا پذيري اندازه‌گيري بدين معناست كه مبلغ پولي قلم شناسايي شده باتوجه به مبناي اندازه‌گيري و شرح آن، به عنوان بيان صادقانه آن چيزي كه قرار است بيان كند، يا به‌گونه‌اي معقول انتظار مي‌رود بيان مي‌كند، مي‌تواند مورد اتكاي استفاده‌كنندگان قرار گيرد. هرگاه كاربرد يک روش اندازه‌گيري كه به‌گونه‌اي صادقانه بيانگر كميت مورد اندازه‌گيري است، در اندازه‌گيريهاي يک قلم توسط افراد مختلف منجر به مبالغي شود كه به نحوي با اهميت با يكديگر تفاوت نداشته باشد، اندازه‌گيري انجام شده احتمالاً اتكاپذير تلقي مي‌گردد.
41 – 4 . در گزارشگري مالي، استفاده از براوردها در سطحي وسيع معمول است. اين الزام كه يک قلم را بتوان با اتكا پذيري كافي اندازه‌گيري كرد، استفاده از براورد معقول را نفي نمي‌كند. استفاده از براوردهاي معقول در تهيه صورتهاي مالي امري عادي است و به شرط آنكه بتوان براوردي معقول از يک قلم انجام داد، آن قلم بايد شناسايي شود.
42 – 4 . هرگاه داراييها و بدهيها دچار ابهام باشند، انعكاس يک مبلغ بدون تشريح آن ممكن است قطعيت ماحصل را تداعي كند درحالي‌كه در واقع چنين نيست. بنابراين، درمواردي كه اثر ابهام به طور بالقوه قابل ملاحظه است، افشاي واضح ميزان ابهام حاكم بر برآورد ضرورت دارد. موارد افشا ممكن است دربرگيرنده فرضيات مهم بكار گرفته شده، طيف ماحصل‌هاي احتمالي، مبناي اندازه‌گيري و عوامل اصلي مؤثر برماحصل باشد.
43 – 4 . اتكا پذيري اندازه‌گيري تحت تأثير سه عامل است:
الف . توانايي اندازه‌گيري منافع مستتر در قلم مورد نظر برحسب مبالغ پولي،
ب . تغيير پذيري ميزان اين منافع (پراكندگي سطوح مختلف منافع و نيز احتمال وقوع يک سطح منفعت خاص)، و
ج . وجود يک مبلغ حداقل.
اندازه‌گيري برحسب مبالغ پولي
44 – 4 . اقلام مندرج در صورتهاي مالي برحسب مبالغ پولي و به واحد پول انتخاب شده براي گزارشگري بيان مي‌شوند. معهذا، تفاوتي بين اقلامي كه از جنس پول هستند (اقلام پولي) و اقلامي كه بايد مستقلاً اندازه‌گيري شوند، وجود دارد. در مواردي كه اقلام پولي منجر به جريانهاي نقدي در آينده نزديك نگردند، جهت دستيابي به ارزش اين جريانها در تاريخ ترازنامه بايد ارزش فعلي آنها را تعيين كرد. تعيين ارزش فعلي مستلزم مشخص بودن زمان جريانهاي نقدي و براورد يک نرخ سود تضمين شده مناسب است و لذا بر اتكا پذيري اندازه‌گيري تأثير مي‌گذارد. تأثير تأخير در جريانهاي نقدي در فرايند تعيين ارزش فعلي، موجب مي‌گردد تا اقلام كوتاه مدت پولي را بتوان با اتكا پذيري بيشتري در مقايسه با اقلام بلند مدت پولي برحسب مبالغ پولي بيان كرد.
45 – 4 . برخي اقلام غيرپولي ناشي از معاملاتي حقيقي مي‌باشند كه طي آن با يک دارايي يا بدهي پولي معاوضه مي‌شوند. اين اقلام را مي‌توان باتوجه به قلم پولي مابه‌ازا اندازه‌گيري كرد. بدين ترتيب به هنگام شناخت اوليه اين اقلام و بادرنظرگرفتن هرگونه نياز به تعيين ارزش فعلي، مسئله‌اي در رابطه با بيان آنها برحسب مبالغ پولي پيش نمي‌آيد. با اين حال، اقلام غيرپولي ناشي از معاملات تهاتري يا ساير رويدادها تنها با توجه به معاملات پولي در داراييها و بدهيهاي مشابه قابل بيان به مبالغ پولي است. براي اين اقلام، توان بيان آنها به مبالغ پولي به رواج معاملات پولي در اقلام مشابه و نيز به ميزان تفاوت بين آن معاملات پولي و معامله تهاتري انجام شده توسط واحد تجاري بستگي دارد.
ابهام درباره ميزان منافع
46 – 4 . براي برخي از داراييها و بدهيها ممكن است ماحصل‌هاي احتمالي متفاوتي وجود داشته باشد. دراين حالات، هرگاه قلم موردنظر ناشي از يک معامله حقيقي باشد كه اخيراً انجام شده است، ابتدا مي‌توان آنرا به بهاي معامله (يعني بهاي تمام‌شده تاريخي) اندازه‌گيري كرد. اين فرض معقول است كه اين اندازه‌گيري مقياس مناسبي از سطح احتمالي جريان منافع آتي در زمان تحصيل دارايي يا تقبل بدهي به دست دهد.
47 – 4 . هرگاه معامله موصوف اخيراً انجام نشده باشد و زمان و احتمال جريانهاي گوناگون منافع حاصل از دارايي يا بدهي دچار ابهام باشد، استفاده از ساير طرق اندازه‌گيري به‌شرح زير ضرورت مي‌يابد:
الف . چنانچه يک بازار نسبتاً كارا براي قلم مورد نظر وجود داشته باشد، يک مقياس مبتني‌بر بازار (شامل بهاي جايگزيني يا خالص ارزش فروش) براي اندازه‌گيري آن مي‌توان بكار گرفت. دراين‌حالت، توافق عمومي بازار در مورد مبلغ منافع مستتر در قلم، به معناي اتكا پذيري مقياس مبتني‌بر بازار است.
ب . هرگاه يک واحد تجاري يک گروه از اقلام همگن غير يكسان دراختيار داشته باشد، گاه ارزش مورد انتظار كل گروه، مقياس مناسبي به‌دست مي‌دهد. به شرط آنكه تعداد اقلام گروه كافي باشد، ارزش مورد انتظار، اندازه‌گيري كل گروه را به‌گونه‌اي اتكا پذير ميسر مي‌سازد (مقياس مشابهي را براي يک عنصر منفرد مي‌توان بكار گرفت به شرط آنكه كساني كه اندازه‌گيري را انجام مي‌دهند در مورد ميزان احتمال جريان منافع احتمالي به توافق كلي برسند).
48 – 4 . ارزيابي ميزان احتمال جريان يک سطح مشخص منافع اقتصادي (و درنتيجه ارزش مورد انتظار آن) برمبناي شواهد موجود انجام مي‌شود. اين ارزيابي ممكن است براساس شواهد حاصل از تجربه قبلي در مورد يک گروه اقلام مشابه (مثلاً ميزان احتمال و مبلغ ادعاهاي ناشي از ضمانت يک كالاي خاص) انجام شود يامتكي به شواهدي باشد كه از اطلاعات جاري مستقيماً مربوط به آن قلم (مثلاً احتمال مطالبه مبلغ وام از ضامن باتوجه به وضعيت مالي وام گيرنده) به دست مي‌آيد.
49 – 4 . هرگاه شواهد كافي جهت دستيابي به يک ارزش مورد انتظار نسبتاً اتكا پذير وجود نداشته باشد، باتوجه به مفاد بندهاي 41-4 و 42-4، بهترين براورد قلم بايد جهت اندازه‌گيري آن مورد استفاده قرار گيرد.
وجود يك مبلغ حداقل
50 – 4 . هرگاه مبلغ يك قلم دچار ابهام باشد، بهترين براورد ممكن بايد ملاك اندازه‌گيري قرار گيرد. درصورت وجود يک مبلغ حداقل كه نسبت به آن اطمينان معقولي حاصل است، قلم موردنظر نبايد به كمتر از اين مبلغ حداقل بيان شود و هرگاه يک مبلغ بالاتر، براوردي بهتر تلقي شود بايد به جاي مبلغ حداقل بكار گرفته شود. به ويژه، اعمال احتياط ممكن است موجب شود كه يک هزينه بالقوه (و هرگونه بدهي مربوط) كه از لحاظ اندازه‌گيري دچار ابهام است،
به‌‌جاي مبلغ حداقل، به مبلغي بالاتر شناسايي شود.