www.hesabdar1.ir
حسابرسي مالي
طراحی برنامه‌های حسابرسی
رسیدگی به مدارک عمومی
برنامه حسابرسی فهرست تفصیلی و مشروح روشهای رسیدگی است که باید در طول کار حسابرسی انجام شود. در مراحل اولیه برنامه‌ریزی حسابرسی یک برنامه مقدماتی تهیه می‌شود .اما این برنامه مقدماتی باپیشرفت کارهای حسابرسی پیوسته تعدیل می‌گردد.نوع و ماهیت زمان بندی ومیزان روشهای آزمون محتوا به ارزیابی حسابرس ازخطر کنترل بستگی دارد.تازمانی که ارزیابی سیستم کنترل داخلی پایان نیابد برنامه نهایی حسابرسی نمی تواند تنظیم شود.
برنامه حسابرسی معمولا به دو بخش عمده تقسیم می‌شود:بخش اول برنامه به روشهای کسب شناخت و ارزیابی ساختار کنترل داخلی صاحبکار اختصاص دارد وبخش دوم به اثبات مبالغ خاص مندرج در صورتهای مالی وهمچنین کفایت افشا در صورتهای مالی می‌پردازد.
بخش سیستم برنامه حسابرسی
بخش اول برنامه حسابرسی پیرامون چرخه های عمده معاملات طبق سیستم کنترل داخلی صاحبکار سازمان می‌یابد. بخش سیستم برنامه حسابرسی یک شرکت تولیدی ممکن است به برنامه های جداگانه ای برای چرخه فروش ووصول,چرخه خرید, چرخه تولید, چرخه حقوق ودستمزد و چرخه تامین مالی تقسیم شود.
حسابرسان همزمان با ارزیابی سیستم کنترل داخلی ,تعدیلات لازم را در بخش آزمون محتوای برنامه حسابرسی به عمل می‌آورد; در نتیجه کشف ضعف در کنترلهای داخلی چرخه فروش حسابرسان ممکن است خطر کنترل بالایی را برای حسابهای دریافتنی تشخیص دهند وتصمیم بگیرند آزمونهای محتوای بیشتری را در مورد حسابهای دریافتنی اجرا کنند.
بخش آزمون های محتوای برنامه حسابرسی
بخشی از برنامه حسابرسی که به اثباتمبالغ مندرج در صورتهای مالی (یعنی آزمون محتوا) می‌پردازد و معمولا طبق سرفصلهای عمده ترازنامه , مانند وجوه نقد ,حسابهای دریافتنی ,موجودیهای مواد وکالا وماشین آلات و تجهیزات ,سازمان می‌یابد.اگرچه امروزه حسابرسان توجه زیادی به قابلیت اعتماد صورت سودوزیان دارند ,هنوز هم رویکرد (نگرش)ترازنامه ای را روشی مو ثر برای سازمان دادن روشهای آزمون محتوا می‌دانند.
یکی از مزایای رویکرد تراز نامه ای فراهم بودن شواهد کاملا قابل قبولی است که عموما برای اثبات داراییها وبدهیها وجود دارد.داراییها معمولا باروشهای مستقیم مانند مشاهده عینی بازرسی شواهد ایجاد شده در خارج ازشرکت صاحبکار وتاییدیه اشخاص خارج از شرکت صاحبکار اثبات می‌شود. بدهیها معمولا با بررسی شواهد ایجاد شده در خارج از شرکت صاحبکار تاییدیه و بازرسی مدارک پرداخت بدهی پس از تسویه آن می‌تواند اثبات شود.از طرفی,نوع وماهیت درآمدها و هزینه ها را در نظر بگیرید ثبت در آمدها یا هزینه ها از دو بخش تشکیل می‌شود:اول شناسلیی در آمد یاهزینه ; دوم تغییر متناظر مبلغ درآمدیا هزینه در یکی از حسابهای دارایی یا بدهی .در آمد و هزینه ها هیچگونه شکل مشهودی ندارد;آنها فقط به شکل یک ثبت در دفاتر حسابداری صاحبکار و معرف تغییر در حقوق صاحبان سرمایه می‌باشد.در نتیجه بهترین شواهد وجود در آمد یا هزینه ها تغییر قابل اثبات در حساب دارایی یا بدهی مربوط است.
اثبات مستقیم اقلام صورت سودو زیان
تمام شواهد حسابرسی مربوط بهاقلام صورت سود وزیان بطور غیر مستقیم بدست نمی آید.اثبات یک قلم عمده مندرج در ترازنامه اغلب مستلزم رسیدگی به چندین قلم صورت سودوزیان است که آن اقلام می‌تواند با انجام دادن محاسبات یا شواهد مستقیم اثبات شود;اثبات اوراق بهادار متعلق به صاحبکار از طریقمحاسبه در آمد بهره در آمد سودسهام و سود یازیان حاصل از فروش اوراق بهادار به سادگی صورت می‌گیرد.حسابرسان برای اثبات اموال ماشین آلات و تجهیزات واستهلاک انباشته مربوط محاسباتی را انجام می‌دهند که هزینه استهلاک را نیز اثبات می‌کند.وهمچنین هزینه مطالبات سوخته شده با اثبات سرفصل ترازنامه ای ذخیره مطالبات مشکوک الوصول اثبات می‌شود.
مقایسه رویکرد سیستمی با رویکرد محتوایی
رویکرد سیستمی به مقدار قابل ملاحظه ای بر سیستم کنترل داخلی صاحبکار متکی است در حالی که رویکرد محتوایی بیشتر بر آزمونهای محتوا به عنوان مبنای اظهار نظر حسابرسان اتکا می‌کند.انجام دادن هر کار حسابرسی به ترکیبی از اتکا بر سیستم کنترل داخلی و اتکا بر آزمونهای محتوا نیاز دارد.رویکرد سیستمی و رویکرد محتوا یی اصطلاحی نسبی است که میزان تاکید مو سسه حسابرسی را بر بخش سیستم یا بخش آزمونهای محتوا ی برنامه حسابرسی ,در هر کارحسابرسی نشان می‌دهد.برخی از موسسات حسابرسی ممکن است طبق سیاست موسسه به یکی از این دو رویکرد گرایش نشان دهند ام اگر سیستم کنترل داخلی صاحبکار دارای ضعف باشد حسابرسان ناگزیرند که بیشتر بر رویکرد محتوا اتکا کنند.
هدفهای برنامه حسابرسی
هر برنامه حسابرسی بدین منظور طراحی می‌شود که به هدفهای خاص در ارتباط با اقلام مندرج در صورتهای مالی دست یابد این هدفها,مستقیما از گزاره های منعکس در صورتهای مالی صاحبکار ناشی می‌شود.
گزاره های مدیریت
گزارههای مدیریت اطلاعاتی است که در صورتهای مالی تهیه شده صاحبکارمنعکس ومورد تایید مدیریت می‌باشد. بطور کلی هر مجموعه صورتهای مالی حاوی پنج گزاره مدیزیت به شرح زیر می‌باشد:
وجود یا رخداد- داراییها,بدهیها وحقوق صاحبان سرمایه مندرج در صورتهای مالی وجود دارد معاملات ثبت شده در حسابها روی داده است.
کامل بودن- تمام معاملات داراییها بدهیها وحقوق صاحبان سرمایه که باید در صورتهای مالی ارائه می‌شد منعکس شده است.
حقوق وتعهدات- صاحبکار نسبت به داراییهای منعکس در صورتهایی مالی دارای حق مالی است و نسبت به ایفای بدهیها متعهد می‌باشد.
ارزشیابی یا تسهیم– مبالغ ,داراییها ,بدهیها ,حقوق صاحبان سرمایه ,درآمد و هزینه های منعکس در صورتهای مالی طبق اصول پذیرفته شده حسابداری تعیین شده است.
نحوه ارائه وافشا – حسابها طبق اصول پذیرفته شده حسابداری در صو رتهای مالی ,ارائه و طبقه بندی شده وتمام موارد با اهمیت ,افشا گردیده است.
هدفهای کلی برنامه های حسابرسی داراییها
برنامه حسابرسی هریک از اقلام صورتهای مالی باید به گونه ای متناسب آن قلم شود که بتواند هدفهای خاص رسیدگی به مو جودیهای نقد,دقیقاهمان هدفهای خاص مربوط به به رسیدگی به مو جودیهای مواد و کالا نیست گرچه هدفهای خاص رسیدگی به هر حساب و روشهای حسابرسی آن با هدفهاو روشهای رسیدگی سایر حسابها متفاوت است ولی باید دانست که همه برنامه های حسابرسی اساسا برخورد یکسانی با اثبات اقلام ترازنامه و مبالغ مرتبط در صورت سودو زیان دارد.
اثبات مانده حسابها
هدف اصلی حسابرسان از ارزیابی سیستم کنترل داخلی، تعیین خطر کنترل مربوط به هر یک از ادعاهای عمده است تا بتواند نوع و میزان رسیدگی‌هائی را مشخص کنند.
اثبات وجود دارائی‌ها
اولین گام برای اثبات مانده حساب یک دارائی، اثبات وجود آن دارائی است. وجود دارائی‌هائی همچون وجوه نقد، اوراق بهادار و موجودیهای مواد و کالا که دارائی‌هائی تحت کنترل اشخاص ثالث قرار دارد از طریق مشاهده عینی اثبات می‌شود. وجود حسابهای دریافتنی با دریافت تأئیدیه از مشتریان بابت بدهی آنان به شرکت اثبات می‌گردد.
اثبات مالکیت دارائی‌ها
حسابرسان برای اثبات مالکیت دارائی‌هایی مانند ماشین‌آلات، تجهیزات و وجود آن دارائی‌ها باید شواهد و مدارکی همچون قبوض عوارض، مالیات اموال، فاکتورهای خرید و اسناد مالکیت آنها را بازرسی کنند. ممکن است ماشین‌آلات بصورت اجاره کوتاه‌مدت یا بلندمدت در اختیار شرکت قرار گیرد.
اثبات کامل بودن
حسابرسان برای کشف حسابهای دریافتنی ثبت نشده ممکن است تعدادی از مدارک حمل صادرشده طی سال را انتخاب و جزئیات آنها را به معاملات فروش ثبت شده ردیابی کنند. حسابرسان باید مراقب اقلامی باشند که شمارش نشده اما در صورت خلاصه موجودی‌ها منظور گردیده است.
اصطلاح انقطاع معاملات به معنای فرآیندی است که تعیین می‌کند معاملات انجام شده در تاریخ‌های نزدیک به تاریخ ترازنامه، به درستی به دوره‌های مربوط تخصیص یافته است که به این آزمون آزمایش میان‌بر گویند. اثر اشتباهات انقطاع معاملات بر صورتهای مالی، بسته به ماهیت و نوع اشتباه متفاوت است مثلا” اشتباه انقطاع معاملات در مورد ثبت ماشین‌آلات و تجهیزات بر ترازنامه اثر می‌گذارد و احتمالا” اثری بر صورت سود و زیان ندارد زیرا دارائی‌های تحصیل شده در چند روز پیش از پایان سال مالی استهلاکی محاسبه و ثبت نمی‌شود. حسابرسان برای آزمون انقطاع معاملات باید معاملات ثبت شده در چندین روز قبل و بعد از تاریخ ترازنامه را بررسی کنند تا از درستی ثبت این معاملات مطمئن شوند.
ارزشیابی دارائی‌ها
بیشتر دارائی‌ها به بهای تمام شده ارزیابی می‌شود. بنابراین سند رسی مدارک پرداخت یا سایر شواهد مربوط به بهای تمام شده تحصیل دارائی‌ها یکی از متداولترین روشهای حسابرسی است. چنانچه بهای تمام شده دارائی مشمول استهلاک باشد حسابرسان باید معقول بودن نحوه تسهیم آن را ارزیابی و محاسبات مربوط به مبلغ مستهلک نشده دارائی را اثبات کنند.
صحت محاسبات ریاضی مدارک
مبلغ منعکس در صورتهای مالی بابت یک دارائی همیشه حاصل جمع مبالغ کوچکتری است مثلا” موجودیهای مواد و کالا ممکن است شامل بهای تمام شده هزاران یا شاید صدهزار قلم کالای موجود در انبار باشد. حسابرسان قبل از رسیدگی به هر یک از این اقلام باید صحت محاسبات را آزمون کنند تا از انباشت آنها در دفتر کل و مبلغ منعکس در صورتهای مالی اطمینان یابند.
نحوه ارائه در صورتهای مالی و افشاء
حسابرسان پس از اثبات مبالغ دارائی‌ها باید روشهایی را اجرا کنند تا مطمئن شوند که نحوه ارائه اقلام در صورتهای مالی با اصل کلی کفایت افشاء منطبق است. این روشها شامل بررسی رویدادهای بعد از تاریخ ترازنامه، جستجو برای یافتن معاملات اشخاص وابسته، پی‌جوئی زیان‌های احتمالی، بررسی طبقه‌بندی و توصیف‌های بکار رفته در صورتهای مالی است.
مثالی از طراحی برنامه حسابرسی
حسابرسان طراحی برنامه حسابرسی هر حساب را با تعیین هدفهای کلی حسابرسی براساس گزارههای منعکس در صورتهای مالی آغاز می‌کنند سپس هدفهای خاص حسابرسی را برای رسیدگی به آن حساب تعیین و در نهایت روشهای رسیدگی لازم برای حصول هر یک از هدفهای خاص حسابرسی را طراحی می‌نمایند.
اثبات اقلام صورت سود و زیان
مبالغ مندرج در صورت سود و زیان با اثبات حساب دارائی مربوط به آن اثبات می‌شود مثلا” پس از اثبات سرمایه‌گذاری در اوراق قرضه درآمد بهره آن می‌تواند با استفاده از نرخ بهره مربوط و یک محاسبه ساده اثبات گردد. مبالغ صورت سود و زیان با همان روشهائی که برای ارزشیابی دارائی‌های مرتبط بکار می‌رود تعیین می‌شود مثلا” تعیین مبلغ مستهلک نشده اموال مستلزم محاسبه هزینه استهلاک سال است. تعیین ارزش خالص حسابهای دریافتنی نیاز به برآورد هزینه مطالبات مشکوک‌الوصول دارد. برخی اقلام صورت سود و زیان مانند درآمد فروش نمی‌تواند با چنین روشهای رسیدگی مستقیمی اثبات شود اما هنگامی که حسابرسان از صحت حسابهای دریافتنی و درستی ثبت آنها اطمینان می‌یابند شواهد غیرمستقیم در مورد درستی فروش‌های نسیه در اختیار خواهند داشت.
رسیدگی به مدارک عمومی
حسابرسان مستقل در مراحل اولیه رسیدگی باید خود را با جنبه‌های مختلف فعالیت شرکت صاحبکار آشنا کنند. مثلا” حسابرسان باید شناختی از طرح سازمان، ساختار مالی شرکت، کارخانه و یا کارگاه‌ها، تولیدات، رویه‌های حسابداری و روشهای کنترلی صاحبکار بدست آورند. حسابرسان برای تفسیر و ارزیابی صحیح این‌گونه اطلاعات باید محیطی را که شرکت صاحبکار در آن فعالیت می‌کنند بشناسند. قوانین و مقررات، دعاوی حقوقی احتمالی، وابستگی با سایر شرکتها و قراردادهای خرید و فروش صاحبکار تنها چند نمونه از عواملی هستند که بر فعالیتهای داخلی شرکت اثر می‌گذارند.
شی عمیاتی روشهای مقرر را آزمون کنند. 4. نتایج آزمونها را ارزیابی نمایند.
حسابداری و حسابرسی مینایی و همکاران www.hesabdar1.ir