www.hesabdar1.ir
حسابرسي مالي
باب پنجم
دامنه رسیدگی:
دامنه رسیدگی حسابرسی دو جنبه دارد :
چیزی را که حسابرسان مورد رسیدگی و ارزیابی قرار می‌دهند مشخص میکند.
واژه های اصلی در ارتباط با دامنه ( رسیدگی ) عبارت است از کفایت، اثر بخشی، سیستم کنترل داخلی و کیفیت عملکرد.
دامنه رسیدگی را می‌توانیم با تغییر اندک در این واژ ها بگوییم شامل موارد زیر است:
* کفایت سیستم کنترل داخلی سازمان
* اثر بخشی سیستم کنترل داخلی سازمان
* کیفیت عملکرد در ایفای مسیولیت های محول
کفایت، به طراحی سیستم کنترل داخلی اشاره دارد. از حسابرسان خواسته میشود طراحی سیستم های برقرار شده توسط مدیریت را رسیدگی و ارزیابی کنند. طراحی به معنای چگونگی اعمال مورد انتظار سیستم کنترل داخلی است. نگرانی اصلی و اولیه حسابرسان از این است که کنترل های کافی برای پیشگیری، کشف و اصلاح ( اشتباهات و تحریف های با اهمیت و اطمینان دادن از بر آورده شدن هدف ها و آرمان های سازمان ) در طراحی ( سیستم کنترل داخلی ) منظور نشده باشد.
چندین جنبه طراحی سیستم کنترل داخلی را مشخص میکند که باید مورد رسیدگی قرار گیرد: هدف ها و آرمان های سازمان، روابط متقابل اجرای گوناگون سازمانی و عملیاتی به عنوان جزیی جدایی ناپذیر از سیستم، کنترل های داخلی و اثر بخشی، کارایی و صرفه اقتصادی سیستم ( کنترل داخلی.
اثر بخشی، سیستم کنترل داخلی به “میزان رعایت روش های اصلی کنترل (داخلی) … و سیستمی اثر بخش است که از دیدگاه حسابرسان، طبق مقاصد مدیریت عمل کند. ” اشاره دارد.
بدیهی است که سیستم کنترل داخلی ممکن است به خوبی طراحی شده باشد اما، سازمان به خوبی از سیستم پیروی نکند. از سوی دیگر، برخی سیستم ها ممکن است به خوبی طراحی نشده باشد اما، کارکنان سازمان جبران نارسایی طراحی را بکنند و محیط کنترلی خوبی را بوجود آورند.
چندین جنبه رسیدگی به اثر بخشی کنترل های داخلی را مطرح میکند. حسابرسان طرز اداره امور توسط مدیریت را رسیدگی میکنند. این اداره امور شامل صدور مجوز، مستندات و کنترل فعالیتها بطور درست و مناسب و مقایسه ادواری عملکرد واقعی با پیش بینی هاست . همچنین حسابرسی عملکرد واقعی، کنترل های خاص و عملکرد مدیریت را در زمینه های برنامه ریزی، سازماندهی و هدایت امور، توصیه میکند.
کیفیت عملکرد به این موضوع اشاره دارد که مدیریت تا چه اندازه به هدف ها و آرمان های تعیین شده دست می‌یابد . حسابرسان در بسیاری از موارد با تامین اطلاعات مربوط به دستیابی تک تک قسمت های سازمانی به هدف ها و آرمان های سازمان، به مدیریت کمک میکند . آنچه که بیش از هر چیز حائز اهمیت میباشد این است که اجزای یک سازمان چنان هماهنگ با یکدیگر کار کنند که هدف ها و آرمان های کلی سازمان قابل دسترس شود.
حسابرسان در تعیین دامنه یک حسابرسی، هدف های اولیه سیستم کنترل داخلی را به شرح زیر در نظر می‌گیرند:
در دهه 1970 بیشتر دستگاه های خدمات عمومی اقدام به تأسیس نیروگاه های هسته ای کردند چون چنین تصور می‌شد که این گونه نیروگاه ها بهترین منبع تولید برق باشد اما در دهه 1980 این پروژه ها از لحاظ مالی به کابوس تبدیل شد و با وجود هزینه های زیاد و مشکلات عملی نشد و حسابداران نیز عملیات حسابرسی این عملیات با وضعیت رو به رو شدند و به این نتیجه رسیدند که کنارش خود را به گونه تحدیل کنند که نشان دهد تداوم فعالیت این گونه ها صاحبکاران بسته به یافتن راه حل مناسبی برای رفع مشکلات ضربدر است .
هدف از اجرای این روش شناسایی مواردی است که این بدون ثبت مناسب در اسناد و دفاتر حسابداری، جایگزین شده افزایش رفته از رده خارج شده یا کنار گذارده شده است حسابدار برای اطلاع از برکناری دارایی های ثابتی که هیچ فرصی یا رسید ندارد باید میبایستی را اجرا کند که طبق آن هیچ یک ازدارایی های کارخانه نباید کنار گزارده شده و اگر آن اجازه آن قبلا و با استفاده از دستورکار های با شماره ردیف گرفته شده باشد و همچنین حسابرسان برای کشف دارایی های کنار گذارده شده باید اقدامات خاصی را انجام دهند : 1- چنانچه دارایی های عمده در طول سال به دارایی های شرکت اضافه شده است جایگزین بودن برای دارایی کهنه یا تعویضی بدون آن را تعیین کنید 2- درآمد های متفرقه را به منظور تشخیص هرگونه وجوه نقد حاصل از فروش دارایی ها تجزیه و تحلیل کنید 3. چنانچه هر یک از محصولات شرکت دیگر تولید نمی شود درباره سرنوشت دارایی هایی که آن محصول را می‌ساخته است پی جویی کنید.
حسابرسان برای اثبات مالکیت ها چکار بر دارایی ها به دنبال شواهد چون سند مالکیت بیمه نامه برگه های تشخیص مالیات بر مستغلات و رسید پرداخت هایی به گروگیرندگان میباشند به علاوه صعین که اجاره ها پرداخت نمی شدند نهیز نشانه مالکیت دارایی هاست. چنانچه حسابدار با توجه به مدارک مذکور باز هم نسبت به مالکیت بدهکر نروید را مشت بهترین دلیل برای تداوم مالکیت های جوشکار قبض عوارض نوسازی یا بیمه نامه آتش سوزی به نام میاجکار، رسید دریافت اجاره درباره ی دارایی های اجاره داده شده و مدارک حاکی از پرداخت های منظم به رهن گیرنده دارایی بابت وام دریافتی است وامهای حقوقی دیگران نسبت به دوره هایی ماجیکار هم در طول سیستمی به رهیها مورد توجه قرار می‌گیرد و نمی تواند.
این روش ها برای تصمیم گیری منطقی بدن کلی صبانع ثبت شده بابت اموال، ماشین آلاتت و …
شبیه نوع و خاصیت عملیات مساجیکار متفاوت خواهد بود . از جمله روش هایی که حسابرسان برای تصمیم گیری بدهکاری بدنه عبارتند از: الف) جمع حسابان نقام شده و دارایی های ثابت تقسیم بر بازده آن ها بر حسب ریال، کیلو یا سایر معیار ها ب) مقایسه ها به وصل به سال هزینه های تعصیه و نگهداری پ) مقایسه خریه های سال جاری با سال قبل ث) مقایسه دارایی های ثابت برکنار شده سال جاری با سال قبل .
حسابداری برای اموال، ماشین آلات و تجهیزات است.
ب- دارایی های گرو گذارده شده برای دریافت وامها باید به روشنی مشخص شود.
دارایی هایی که مورد استفاده نیست باید جداگانه در تراز نامه ارائه شود.
استهلاک
دیدگاه کلی حسابرسان نسبت به استهلاک:
بازبینی و اثبات استهلاک توسط حسابرسان تحت تأیید و عامل است که در مورد اغلب هزینه های دیگر کاربرد ندارد یکی باید پذیرفت که هزینه استهلاک برآوردی است . روتین هزینه استهلاک سالانه مستلزم دو مصیمم کاملا دلخواه شرکت صاحبکار است : اول برآورد عصر صفیه ی اقتصادی می‌گردد دارایی های مختلف و دم انتخاب یک روش از بین روش های متعدد استهلاک – دومین ویژگی غیر عادی هزینه استهلاک آن است پس بر خلاف سایر هزینه ها در طول ارزیابی سیستم کنترل داخلی مورد بازبینی و اثبات قرار نگرفته است.
از بین روش های معمول برای محاسبه استهلاک دوتش خط مستقیم روش حانه نزولی بیش ترین مورد استفاده را دارد و کمترین مورد استفاده با وجود پذیرفته بدن روش. از آن روش های محاسبه مبتنی بر تعداد تولید یا ساعات کار میباشد . متداول ترین روش های شناسه در محاسبه استهلاک روش های درصدی از مانده نزولی و مجموع سفرات است . و در این روش هزینه استهلاک اول سال بیشترین مبلغ و با گذشت سالها هزینه استهلاک کاهش میابد.
سیستم شتابه ارزیابی بهای تمام شده:
در این سیستم سرعت مستهلک شدن را به 2 طریق افزایش می‌دهد: اول: تعیین دوره استهلاک که در طول آن دارایی های گوناگون باید مستهلک شود. دوم: استفاده از این سیستم مستلزم بهره گیری از نرخ های شتابه ار استهلاک، مانند روش مانده نزولی است و سیستم شتابه او بهای تمام شده یک روش منظم استهلاک برای بهای تمام شده و دارایی هاست از این رو می‌تواند صقاسه ی صدرستان حالی نیز پذیرفته تلقی شود. چنانچه صاحبکاری از این سیستم استفاده کند حسابرسان باید منطقی بودن دوره بازیابی را با توجه به عصرضیه دارایی های مرتبط ارزیابی کنند.
هدفهای حسابرسان از حسابرسی استهلاک:
همانگونه که گفته شد استهلاک بیشترین رابطه را با هدفهای حسابرسی ارزشیابی یاتخصیص دارد.
حسابرسان برای دستیابی به این هدف مبالغ وروشهای استهلاک مورداستفاده را رسیدگی میکنندتا:
برنامه حسابرسی-هزینه استهلاک واستهلاک انباشته:
ازمون ذخیره استهلاک
اهمیت کلی مبلغ هزینه استهلاک که معمولا یک مبلغ عمده در صورت سود وزیان است موردتاکید بسیار قرار گرفته است. ازمون کلی ذخیره استهلاک سال مستلزم اجرای موارد زیر توسط حسابرسان است.
بازبینی و اثبات منابع طبیعی:
در حسابرسی شرکتهایی که داراییهای تهی شونده(ذخایر گازونفت-جنگل و سایر منابع طبیعی) دارند حسابرسان از همان الگوی ارزیابی هزینه استهلاک تبعیت میکنند.
تهی شدن جنگل معمولا بر اساس مقادیر عینی که از طریق دید زدن بدست میاید تعیین میشود.
(دید زدن یعنی بازدید قطعه ای از جنگل به منظور براورد چوب کل جنگل)
بازبینی واثبات داراییهای نامشهود:
سرقفلی-امتیاز ساخت-علایم تجاری-فرانشیز واجاره های بلند مدت عمده ترین داراییهای نامشهود میباشند.
توجه داشته باشید که سرمایه گذاری در اوراق بهادار جزو داراییهای نامشهود نیست.
از انجایی که داراییهای نامشهود وجود عینی ندارد ارزش انها به حقوق مالکانه ومزایای اقتصادی انها بستگی دارد.شناسایی این داراییها به مراتب از شناسایی اقلامی مانند ماشین الات وتجهیزات دشوارتر است.
سرقفلی:دارایی نا مشهودی است که مبلغ ان می‌تواند هنگفت اما منافع ان مورد تردید میباشد.
حسابرسان میباید منطقی بودن برنامه صاحبکار برای استهلاک دارایی نامشهود را به عنوان بخشی از تجزیه وتحلیل دارایی نا مشهود بررسی کنند
اطلاعات حسابرسی نشده بهای جایگزینی:
در یک دوران تورمی‘کمیته بورس واوراق بهادار وهیات استانداردهای مالی ‘افشای اثار تغییر سطح قیمتها را بر صورتهای مالی ضروری اعلام کرد.بهای جایگزینی براوردی وقیمتهای تعدیل شده به خاطر تغییر سطح قیمتها ی بهای تمام شده اموال-ماشین الات وتجهیزات یکی از اطلاعات اصلی مورد درخواست بود.کمیته بورس واوراق بهادار از شرکتهای بزرگ خواسته بود که اطلاعات بهای جایگزینی را بطور جداگانه در صورتهای مالی ارایه کنند.گمیته مزبور حسابرسی اطلاعات را اجباری نکرده بود اما خواستار وضع استانداردهایی برای حسابرسان شده بود.
ارایه ی اجباری اطلاعات بهای جای گزینی با انتشار بیانیه ی شماره 89 تحت عنوان “گزارش گری مالی وتغییر قیمتها”لغو شده است اما هنوز برخی از شرکتها این اطلاعات را بنا به درخواست خود در گزارشهای سالانه افشا میکنندو از حسابرسان خود میخواهند که اطلاعات بهای جایگزینی را طبق استاندارد حسابرسی 27بررسی نمایند.
حسابهای پرداختنی
این فصل مربوط به رسیدگی به حسابهای بدهی است0حسابهای پرداختنی و سایر بدهیهای جاری مورد بررسی
قرار می‌گیرد0
ماهیت حسابهای پرداختنی
حسابهای پرداختنی یک نوع بدهی است که در سیستم حسابداری دستی به آن برگه های پرداختنی نیز می‌گویند0
هر بدهی که از خرید کالا و خدمات ناشی شود را حساب پرداختنی می‌گوییم0
چه معاملاتی باعث ایجاد حسابهای پرداختنی میشود؟
خرید نسیه کالا, مواد اولیه, داراییهای ثابت و اثاثه اداری
دریافت خدماتی مثل خدمات حسابداری و حقوقی, تبلیغاتی, تعمیراتی وغیره
نکته:بدهیهای بهره دار نبایدجزء حسابهای پرداختنی طبقه بندی شود بلکه باید تحت عنوان اوراق قرضه اسناد پرداختنی وامهای با وثیقه یا قراردادهای اقساطی نشان داده شود0
چون حسابهای پرداختنی از خرید نسیه ناشی میشود دارای فاکتور خرید و صورتحساب فروشنده است که این شواهد می‌تواند برای رسیدگی به حسابهای پرداختنی موثر باشد0بدهیهای پرداخت و ثبت نشده که به آن هزینه های تحقق یافته پرداخت نشده هم می‌گویند, با گذشت زمان انباشته شده و مدیر مجبور است این بدهیها را تا پایان سال براورد کند(در ارتباط با حقوق و مزایا بازنشستگی بیمه بهره اجاره مالیاتها و غیره میباشد)
چگونگی برخورد حسابرسان با رسیدگی به حسابهای پرداختنی
اهداف حسابرسان از رسیدگی به حسابهای پرداختنی:
بیشترین نگرانی حسابرسان از بیشتر نشان دادن داراییها و کمتر نشان دادن بدهیهاست.زیرا کمتر نشان دادن بدهیها به همان اندازه بیشتر نشان دادن داراییها وضع مالی شرکت را خوب نشان می‌دهد و تخلفها را می‌پوشاند.در واقع کمتر نشان دادن بدهیها همان کمتر نشان دادن هزینه ها و بیشتر نشان دادن سود خالص است.مثلا” دیر ثبت کردن هزینه های عملیاتی آخرین ماه سال مالی تا اولین ماه سال بعد درامدها را بیشتر و بدهیها را کمترنشان می‌دهد.
روشهای کشف این دو نیز متفاوت است .
بیشتر نشان دادن داراییها معمولا”با یک ثبت نادرست همراه است.روش کشف:با بازبینی تک تک اقلام تشکیل دهنده مانده حساب دارایی کشف میشود.
کمتر نشان دادن بدهیها با ثبت نکردن معامله صورت می‌گیرد وبه محض کشف از قلم افتادگی مسئول مربوط می‌تواند آنرا یک اشتباه تصادفی قلمداد کند.
سیستم کنترل داخلی حسابهای پرداختنی
به فروشنده عادی است که این پیش پرداختها به شکل درصدی از فاکتور خرید تسویه میشود در این صورت حسابرسان باید از وقتی به کنترل داخلی حسابهای پرداختنی می‌اندیشیم, باید بدانیم حسابهای پرداختنی یک شرکت حسابهای دریافتنی شرکتهای دیگر است.در نتیجه احتمال اینکه اشتباهی برای همیشه پنهان بماند بسیار اندک است.زیرا بستانکاران معمولا” مدارک کاملی را نگهداری میکنند و چنانچه طلب خود را دریافت نکنند صاحبکار را آگاه میکنند, مگرآنکه متخلف شخصی باشد که هم بتواند درخواستهای پرداخت ارسالی بستانکاران را دریافت کند و هم به آنها پاسخ دهد.در یک سیستم خوب خرید دایره انبار یا کنترل موجودی ذرخواست خرید را تصویب میکند و برای دایره خرید ارسال میکند یک نسخه از این درخواست را به ترتیب شماره بایگانی کرده تا با سفارش خرید و گزارش دریافت کالا مطابقت دهد.دایره خرید پس از دریافت درخواست خرید 1.لزوم خرید مواد یا کالا را تعیین میکند 2.فروشنده مناسب و قیمت و مقدار خرید را انتخاب میکند.در صورت لزوم مجوزهای لازم را تهیه کرده و سفارش خرید را که دارای شماره ردیف است تنظیم میکند.نسخی از سفارش خرید را به دوایر انبار دریافت کالا و حسابهای پرداختنی ارسال میکند که در نسخه ارسالی به دریافت کالا مقادیر سفارش شده وجود ندارد که دایره دریافت کالا به شمارش کالاها ترغیب شود ولی معمولا”فهرست بسته بندی که توسط فروشندگان با کالاهای ارسالی فرستاده میشود نشان دهنده تعداد کالا است و از این طریق نمی توان کنترل داخلی انجام داد.
دایره دریافت کالا باید ا زدایره خرید جداباشد و کالای دریافتی را بازرسی و شمارش کندو برای تمام کالاهای دریافتی باید گزارش دریافت کالا تنظیم نماید و این گزارشات را برای دوایر انبار خرید و حسابهای پرداختنی ارسال نماید.گزارش دریافت کالا باید دارای شماره ردیف باشد.در شرکتهای کوچک معمولا”از فهرست بسته بندی فروشندگان به عنوان گزارش دریافت کالا استفاده میشود.
برای جلوگیری از پرداخت بابت کالاهای بیش از مقدار سفارش و دریافت شده باید مقدار کالا در فاکتور خرید و مقدار آن در گزارشهای دریافت و سفارش خرید با هم مطابقت داد شود.همچنین قیمت هر واحد و تخفیفات و شرایط حمل در سفارش خرید و همین مبالغ در فاکتور خرید مقایسه شوند تا از پرداخت بابت قیمتی گرانتر از قرارداد جلوگیری شود.
نکته1:باید تفکیک وظایف صورت گیرد یعنی مسئولیت شخصی که فاکتورهای خرید را باز بینی و تصویب میکند جدا از مسئولیت پرداخت نقدی بابت آن فاکتورها باشد که هر گونه اشتباه و تخلف صورت نگیرد.
نکته2:مسئول صدور چک باید سند حسابداری و سایر مدارک پشتوانه فاکتور را به گونهای علامتگذاری کند که امکان استفاده دوباره از آنها ممکن نباشد.
نکته3:مطابقت ماهانه جزئیات حسابهای پرداختنی با حساب کنترل بستانکاران در دفتر کل و نگهداری این صورتها به عنوان مدرک انجام کار کنترل دیگری است که به حسابرسان کمک میکند.
نکته4:در برخی صنایع, پرداخت پیش پرداخت رعایت روشهای لازم برای کسر درصد مقرر در قرارداد از کل فاکتور خر ید اطمینان یابند.
روشهای اثبات حساب های پرداختنی :
الف)سیستم کنترل داخلی حساب های پرداختنی را محاسبه کنید
ب)آزمون های محتوای معاملات و مانده های حساب های پرداختنی
قسمت الف شامل:
قسمت ب شامل:
این روش برای اثبات مطابقت داشتن مبلغ بدهی مندرج در ترازنامه با مع تک تک اقلام در مدارک تفضیلی بدهی ها است
برای تمام فروشندگانی که درطول سال،خریدهای عمده ای ازآنهاشده است وصرف نظراز مانده حساب آنان درتاریخ ترازنامه بایددرخواست تاییدیه ارسال گردد.
سایرحسابهایی که بایدبرای آنها تاییدیه دریافت گردد،
حسابهایی که صورتحساب ماهانه آنهابه حسابرس ارائه نگردیده است،حسابهای بامعاملات غیرعادی،حسابهای جاری شرکت مادروسایرشرکتهای تابع آن وحسابهای تضمین شده با
وثیقه داراییهاراشامل میشود.
حسابرسان برای حصول اطمینان ازمعقول بودن حسابهای پرداختنی می‌توانندنسبتهایی چون نسبت بستانکاران به خریدوبه مجموع بدهیهای جاری رامحاسبه کنندواین نسبتها
رابانسبتهای محاسبه شده درسالهای قبل محاسبه کنند.
همچنین مبالغ پرداختنی به هریک ازفروشندگان نیزبایدبا
مبالغ پرداختنی درپایان سالهای گذشته مقایسه گردد.
حسابرسان می‌توانندبامحاسبه نسبت تخفیفات نقدی دریافتی
به مجموع خریدطی سال ومقایسه آن باسال قبل،تخفیفات نقدی دریافتی رانیزآزمون نمایند.
حسابرسان درطول رسیدگیهای خودبایدنسبت به هرگونه پرداختنیهای ثبت نشده هوشیارباشند. درمسیرجستجوسه روش حسابرسی مغایرت گیری،تاییدیه ها وروشهای تحلیلی،می تواندبدهیهایی راافشاکندکه ثبت نشده است.نمونه هایی از
پرداختنیهای ثبت نشده علاوه برپرداختنیهای تجاری،عبارتند
از:سپرده های مشتریان که به بستانکارحسابهای دریافتنی منظورشده است،تعهدات تسویه نشده بابت اوراق بهادار
خریداری شده،حق المشاوره مهندسین وبدهی به پیمانکاران بابت ساختمانهای درجریان تکمیل درتاریخ رسیدگیهاکه هنوز
صورتحساب آنهادریافت نشده وحق المشاوره وکلای حقوقی وحق بیمه هایی که هنوزپرداخت نشده است.مواردزیرنمونه هایی هستند که باید به تاریخ ترازنامه بررسی شوند:
حسابرسان دراین جستجوعلاوه براقدامات یادشده،معاملات ثبت
شده پس ازپایان سال مالی رانیز حسابرسی میکنند.
درنهایت پس ازکشف بدهی های ثبت نشده،اگراقلام موردنظر بااهمیت باشندیعنی برسودخالض تاثیرداشته باشندیاموجب تغییردرسرمایه درگردش ونسبت جاری شوند،نیازبه ثبت اصلاحی دارند.
پرداختنیهای به روسا،مدیران،سهامداران یاشرکتهای وابسته نیاز به توجه ویژه حسابرسان دارد;زیرااینگونه پرداختنیها
ازمعاملات حقیقی وبی شبهه ای که بین طرفین باتضادمنافع انجام میشود ناشی نشده اندوممکن است به خرید موجودیهای موادوکالایاسایرداراییهایی مربوط باشدکه چگونگی ارزشیابی آنهازیرسوال است.
برای ارائه صحیح حسابهای پرداختنی مبالغ پرداختنی به اشخاص وابسته (مدیران،سهامداران عمده،روساوکارکنان)و
سایربستانکاران تجاری بایدتفکیک شود.
گاهی مانده های بدهکارعمده به دلیل رویدادهایی چون پرداخت دوباره به سهو،برگشت کالابه فروشنده پس از پرداخت وجه آن وپیش پرداختها به تامین کنندگان موادوکالا در حسابهای پرداختنی به وجود می‌آید.
درصورت بااهمیت بودن مانده های بدهکار،ثبت اصلاحی درکاربرگ های حسابرسی درج وپیشنهادمی شودتحت عنوان دارایی درترازنامه ارائه شود.
سایربدهیها
سایراقلامی که به عنوان بدهیهای جاری طبقه بندی می‌گردد
عبارتنداز:
کسور(قانونی)حقوق ودستمزدکارکنان
تعداداقلام حقوق ودستمزد بسیارزیاداست ; حق بیمه سهم کارکنان ومالیات بردرآمدازمهمترین نمونه های آن است.
مالیات کسرشده درتاریخ ترازنامه که هنوزبه وزارت دارایی پرداخت نشده،یک بدهی است که حسابرسان بایدآن رابازبینی وبه آن رسیدگی کنند.این رسیدگی شامل ردیابی مالیات های کسرشده به لیست حقوق ودستمزد،آزمون محاسبه مالیات های کسرشده وتحقق یافته وحصول اطمینان ازپرداخت مالیات های
کسر شده طبق قوانین ومقررات وبررسی اظهارنامه های مالیاتی است.
فصل 16
بدهیهای بلندمدت و حقوق صاحبان سرمایه؛ زیانهای احتمالی
سرخط مطالب فصل 16:
-توصیف بدهیهای بلندمدت و حقوق صاحبان سرمایه.
-تشریح کنترلهای داخلی زیربنایی و لازم برای بدهیهای بلندمدت و حقوق صاحبان سرمایه.
-توصیف هدفهای حسابرسان از حسابرسی بدهیهای بلندمدت و حقوق صاحبان سرمایه.
-توصیف نوع و ماهیت روشهای مناسب و لازم برای دستیابی به هدفهای حسابرسان از حسابرسی بدهیهای بلندمدت و حقوق صاحبان سرمایه.
-توصیف نوع و ماهیت مسؤلیتهای حسابداری و حسابرسی زیانهای احتمالی
بخش بسیار بزرگی از منابع مالی شرکتهای تجاری از طریق ایجاد بدهیهای بهره‌دار و صدور سهام سرمایه بدست می‌آید. تحصیل و بازپرداخت سرمایه را گاه “چرخه تأمین مالی” گویند. این چرخه شامل روشهای لازم برای صدور مجوز، اجرا و ثبت وامهای بانکی، معاملات رهنی، اوراق قرضه و سهام سرمایه، پرداخت بهره و سود سهام میباشد.
بدهیهای بهره‌دار
تقریباً تمام واحدهای تجاری وام می‌گیرند بدهیهای بلند مدت معمولاً از لحاظ مبلغ، هنگفت و مدت آنها چندین سال است. اوراق قرضه، اوراق بهادار با وثیقه و اسناد پرداختنی نمونه‌های بارز بدهیهای بلندمدت است. پشتوانه اوراق قرضه شرکتها معمولاً اعتبار شرکت است نه حقی نسبت به داراییهای مشخص آن.
مدرک رسمی ایجاد اوراق قرضه را “قرارداد انتشار اوراق قرضه” گویند. برگهای حسابرسی به عملیات مورد آزمون، هدفها و دامنه حسابرسی، نوع و ماهیت خاص هر آزمون حسابرسی و حتی سلیقه شخصی حسابرسان بستگی دارد.
صورت تجزيه وتحليل اسناد پرداختني هدفهاي گوناگوني رابرآورد مي كند:
الف) پرداخت وتسويه اسناد پرداختني پايان سال قبل مي تواند اثبات شود.
ب) درستي هريك ازاقلام بدهكاروبستانكارحساب اسنادپرداختني مي تواند تعيين گردد.
پ) اعتبار مانده پايان سال اين حساب ميتواند بابازبيني تمام تغييرات طي سال،اثبات شود.
حسابرسان بايد اسناد پرداختني صاحبكار ومدارك پشتوانه آنها را،مانندقراردادرهن رسيدگي كنند.نسخه اصل اين اسناد ومدارك نزداعتباردهنده نگهداري مي شود؛اماحسابرسان بايد مطمئن شوند كه صاحبكار،نسخه اي ازآنها رادارد.
اسنادپرداختني دروجه بانكها بادريافت تاييديه بانك،تاييد مي شود.شكل استاندارد تاييديه بانك، حاوي درخواستي است از بانك كه فهرستي از كليه اعتبارات اعطايي به صاحبكار را براي حسابرسان ارسال دارد.هدف اصلي اين درخواست،آشكار شدن هرگونه اسنادپرداختني ثبت نشده است.
درخواست تاييديه اسنادپرداختني بايدروي كاغذ مارك دار صاحبكار تهيه شود،به امضاي مدير مالي ياديگر مقامات صاحب صلاحيت صاحبكاربرسد وتوسط حسابرسان پست شود.از اعتباردهندگان بايد درخواست شودكه تاريخ صدور،تاريخ سررسيد،مانده پرداخت نشده اسناد،نرخ بهره،آخرين تاريخ پرداخت بهره و وثيقه اسناد راتاييد كند.
حسابرسان مي توانند وجودومبلغ بدهيهاي رهني پرداخت نشده رانيز بادريافت تاييديه مستقيم از وام دهندگان،اثبات كنند.
حسابرسان بايد شواهدي حاكي ازاعتبار معاملات مربوط به حسابهاي بدهيهاي بهره دار راكسب كنند.هرگونه مدرك همراه دريافتي هاي نقدي نيز بايدرسيدگي شود.حسابرسان مي توانند با مراجعه به قرارداد تضمين فروش اوراق وآگهي انتشاراوراق كه به كميسيون اوراق بهادار وبورس ارائه شده است،پشتوانه بيشتري براي وجوه نقد حاصل از انتشار بدست آورند.اقلام بدهكارحساب اسنادپرداختني ياحساب وام رهني معرف پرداخت كامل يابخشي ازاين بدهيهاست.
چنانچه اصل سندپرداخت شده،به هردليلي،وجودنداشته باشد، حسابرسان بايد درخواست پرداخت اعتبار دهنده وهرگونه مدرك پشتوانه ديگري راكه براي پرداخت وجود دارد،رابررسي كنند وموضوع رابا مقامات ذيصلاح شركت در ميان گذارند.
موثرترين راه براي بازبيني معقول بودن كلي بدهيهاي بهره دار، محاسبه نسبت هزينه بهره ثبت شده به اصل مبلغ بدهي وتعيين هم راستا بودن آن است بانرخ بهره اي كه شركت صاحبكارمي تواند به آن نرخ، از بازار وام بگيرد.
هزينه بهره به دليل آن كه مانده بدهي هاي تسويه نشده رانشان مي دهد،براي حسابرسان داراي اهميت ويزه است. به عبارت ديگر،مطالعهوبررسي دقيق مبالغ پرداختي بابت هزينه بهره، وسيله مفيدي است براي تشخيص هرگونه بدهي بهره دار ثبت نشده.
مجموع هزينه بهره سالانه اوراق بهادار معمولا نه تنها بهره پرداختي رانشان مي دهد،بلكه استهلاك كسر(صرف)اوراق بهادار رانيز منعكس مي كند.حسابرسان مبالغ مستهلك شده رابامحاسبات خود اثبات مي كنند.
حسابرسان در حسابرسي نخستين يك صاحبكار يادر هر نوبت انتشاراوراق بهادار،نسخه اي از قراردادانتشار اوراق رابراي بايگاني در پرونده دايمي كسب مي كنند.قرارداد انتشار اوراق بهادار بايد به دقت مطالعه شود،به ويزه از لحاظ مبلغ اسمي (كل)اوراق بهادار،نرخهاو تاريخهاي پرداخت بهره،تاريخ هاي سررسيد،توصيف مشخصات اموال گرو گذارده شده،شرايط بازپرداخت ياتبديل اوراق بهادار،وظايف ومسئوليتهاي امين (مستقل)وهرگونه محدوديت تحميل شده برشركت انتشار دهنده اوراق بهادار.
حسابرسان نسبت به قانوني بودن يا نبودن انتشاراوراق بهادار قضاوت نمي كنند؛اين مشكل وكيل حقوقي صاحبكاراست.
اجازه انتشار بدهيهاي بهره دار عموما در اختيار هيات مديره است.حسابرسان براي تعيين وجود مجوز مناسب براي اين گونه بدهيهاي تسويه نشده بايد موادمربوط به انتشاراوراق بهاداررادر صورتجلسات هيات مديره (ومجامع) شركت،مطالعه وبررسي كنند. در صورتجلسات مزبور معمولا بايد به مواد مربوط به چگونگي استقراض كه در اساسنامه شركت آمده است وهمچنين،به نظر وكيل حقوقي شركت درباره قانوني بودن ايجاد بدهي،اشاره شده باشد.حسابرسان بايد اين اطلاعات را به منابع اوليه آنها رديابي كنند.
چنانچه اسناد پرداختني موجود در تاريخ ترازنامه،پيش از تكميل عمليات حسابرسي پرداخت شوند، پرداخت نقدي آنها شواهد اضافي رابراي اثبات وجودبدهي جهت حسابرسان فراهم مي آورد.تمديد اسناد پرداختني باسررسيد چندي پس از تاريخ ترازنامه ممكن است نظر حسابرسان را نسبت به طبقه بندي آن بدهيها تغيير دهد.
حسابرسان بايد از افشاي هرگونه بدهي بلند مدت به اشخاص وابسته،همانند ساير معاملات اشخاص وابسته،اطمينان حاصل كنند.وجود تعداد اندك معاملات سبب ميشود كه كشف معاملات اشخاص وابسته در مقايسه با حسابهاي با تعداد معاملات فراوان،مانند حسابهاي پرداختني،ازدشواري كمتري برخوردار باشد.
باتوجه به علاقه اعتباردهندگان به بخش بدهيهاي جاري ترازنامه واستنباطهاي مختلفي كه ممكن است از استفاده هاي گوناگون از اسنادپرداختني به عمل آيد،كفايت افشاي اطلاعات آگاه كننده داراي اهميت بسيار است.اسناد پرداختني به بانكها،اسناد پرداختني تجاري واسناد پرداختي به روءسا،مديران،سهامداران وشركتهاي وابسته بايد به طور جداگانه در ترازنامه ارائه شود.
بدهيهاي باوثيقه ودارايي هاي گرو گذارده شده بايد به يكديگر عطف مقابل داده شود وتوضيحات لازم نيز در يادداشت هاي همراه صورتهاي مالي ارائه گردد.
نکته اساسی درباره ارائه بدهیهای بلند مدت در ترازنامه، وجود توصیف کافی آنهاست. هر گروه از بدهیهای بلند مدت باید تحت سرفصل جداگانه ارائه شود، به گونه ای که نوع بدهی، مبالغ اسمی (کل) بدهی و مبالغ منتشر شده، نرخ بهره، سررسید و چگونگی تسویه یا تبدیل آن به روشنی توصیف شده باشد.
بدهیهای بلندمدت قابل پرداخت در دوره جاری بدهیهای بلند مدت شامل تمام بدهیهایی است که با استفاده از داراییهای جاری تسویه نمی شود. به عبارت دیگر، هرگونه اوراق بهادار و اسناد پرداختنی که در طول چرخه عملیاتی بعدی باید با استفاده از وجوه خاص یا تأمین مالی مجدد تسویه شود، صرف نظر از تاریخ سررسید آنها باید در گروه بدهیهای بلند مدت طبقه بندی گردد. حسابرسان پیش از پذیرفتن یک بدهی به عنوان بلند مدت باید متقاعد شوند که صاحبکار هم قصد و هم توانایی تأمین مالی آن را بطور بلند مدت دارد.
محدودیتهای تحمیلی توسط قراردادهای بدهیهای بلند مدت بیشتر قراردادهای بدهیهای بلند مدت حاوی موادی است که پرداخت سود سهام را توسط شرکت وام گیرنده، محدود میکند. این گونه محدودیت ها از دیدگاه سرمایه گذاران در سهام سرمایه شرکت از اهمیت ویژه ای برخوردار است؛ در نتیجه، نوع و ماهیت محدودیتهای مزبور باید به روشنی در یادداشتهای همراه صورتهای مالی تشریح شده باشد.
کسر(یا صرف) مستهلک نشده اوراق بهادار مبلغ مستهلک نشده صرف اوراق بهادار یا قرضه باید به مبلغ اسمی بدهی اضافه و در بخش بدهیهای ترازنامه منعکس شود. به همین ترتیب، مبلغ کسر اوراق بهادار یا قرضه باید از مبلغ اسمی آنها کاسته گردد.
زمان رسیدگیها-بدهیهای بهره دار
تجزیه و تحلیل حسابهای بدهیهای بهره دار و هزینه بهره آنها در بیشتر حسابرسی ها به دلیل تعداد کم معاملات ثبت شده در آنها، به زمان اندکی نیاز دارد؛ در نتیجه، اغلب حسابرسان ترجیح می‌دهند این حسابها را پس از پایان سال مالی مورد تجزیه و تحلیل قرار دهند.
روشهای حسابرسی که برای کشف بدهیهای ثبت نشده طراحی شده است، نمی تواند به خوبی، بیش از تاریخ ترازنامه اجرا شود. انجام دادن روش هایی چون دریافت تأییدیه بدهیهای بهره دار، بازبینی بهره پرداختنی و پی جویی اسنادی که کمی پس از تاریخ ترازنامه، پرداخت یا تمدید شده است ناگزیر باید تا پایان دوره مورد رسیدگی به تأخیر افتد.
حقوق صاحبان سرمایه
منابع و ماهیت حقوق صاحبان سرمایه
حقوق صاحبان سرمایه در شرکتهای مشارکتی شامل حسابهای سهام سرمایه (عادی و ممتاز) و سود(زیان) انباشته است. مانده حساب سرمایه با انتشار سهام جدید یا بازخرید سهام2 تغییر میکند با تغییر صاحبان سهام و انتقال سهام بین آنان، مانده حساب سهام سرمایه تغییر نمی کند. سود(زیان) انباشته معمولا با کسب سود، افزایش و با پرداخت سود سهام، کاهش میابد. بعلاوه، برخی ثبتهای اصلاحی (مانند اصلاحات مربوط به دوره قبل) نیز می‌تواند به طور مستقیم بر مانده حساب سود (زیان) انباشته، اثر گذارد. ثبتهای حساب حقوق صاحبان سرمایه عموما از لحاظ تعداد، اندک اما از لحاظ مبلغ، با اهمیت است. اغلب، حساب سهام سرمایه در طول سال تغییر نمی کند و تنها یک یا دو ثبت در حساب سود (زیان) انباشته ممکن است انجام شده باشد.
www.hesabdar1.ir